Vận dụng mô hình kế toán chi phí dựa trên hoạt động và tích hợp với chuỗi giá trị trong các doanh nghiệp da giầy Việt Nam

hiện tiềm năng của mô 
hình ABC trong việc cải thiện hiệu suất cạnh tranh của các DN vừa và nhỏ, chủ yếu ở ngành 
dệt may và quần áo của Anh. Banker, Bardhan, và Chen (2008) đã xem xét tác động của mô 
hình ABC đối với việc áp dụng các thực hành sản xuất đẳng cấp thế giới và hiệu suất nhà 
máy. Stelling, Roy, Tiwari, và Majeed (2010) sử dụng một mô hình ABC để trình bày một 
phương pháp để ước tính chi phí của một quá trình. Carli và Canavari (2013) đã đề xuất một 
mô hình cho một hệ thống thông tin mới cho quản lý kinh doanh nông nghiệp có thể hỗ trợ 
các phương pháp chi phí trực tiếp và ABC. Maiga (2014) đánh giá mối liên hệ giữa việc áp 
dụng mô hình ABC và bốn biện pháp thực hiện nhà máy sản xuất: Cải thiện thời gian chu kỳ, 
cải thiện chất lượng, cải thiện chi phí và lợi nhuận. Shama (2015) đã trình bày một cách tiếp 
cận để tích hợp phương pháp đánh giá vòng đời và hoạt động dựa trên phương pháp chi phí 
vòng đời dựa trên cơ sở nhằm nhận ra các cơ hội cải tiến cho các sản phẩm bền vững. 
Dwivedi và Chakraborty (2016) đã triển khai một mô hình ABC trong một bộ phận xử lý 
nguyên liệu của một nhà máy thép Ấn Độ để chứng minh hiệu quả của nó trong việc cung cấp 
thông tin chi phí chính xác và chính xác một cách thân thiện với quản lý hơn. 
Taylor (2005) đã phát triển một phương pháp kỹ thuật cải tiến chuỗi giá trị cho chuỗi 
cung ứng hoàn chỉnh cho một sản phẩm thực phẩm. Thomas (2014) đã thảo luận về các chuỗi 
giá trị du lịch gần đây để cho thấy rằng, tác động của du lịch sẽ phụ thuộc nhiều vào việc 
n trÞ - Kinh nghiÖm quèc tÕ vµ thùc tr¹ng ë ViÖt Nam 
 146 
giảm nghèo đã cho Lào và MaLi. Tomić và Andrijašević (2014) đã đánh giá khả năng sử 
dụng tích hợp chi phí mục tiêu, phương pháp ABC và Kaizen trong chuỗi giá trị nội bộ như là 
liên kết trung tâm của toàn bộ chuỗi. Hamilton-Hart và Stringer (2016) đã trình bày một 
khuôn khổ cho phân tích ngành thủy sản dựa trên các công trình được tiến hành trên các chuỗi 
giá trị toàn cầu và các mạng lưới sản xuất toàn cầu. Dwivedi và Chakraborty (2017) đã nghiên 
cứu và vận dụng mô hình ABC cho ngành giày dép ở Ấn Độ, đồng thời kết hợp chuỗi giá trị 
để nâng cao chất lượng quyết định chiến lược cho ngành giày dép ở Ấn Độ. 
Theo các nghiên cứu trên, mô hình ABC đã được áp dụng thành công trong lĩnh vực 
sản xuất cũng như dịch vụ vì khả năng đánh giá chi phí sản phẩm hoặc dịch vụ ở mức độ hoạt 
động nhằm cung cấp thông tin chi phí chính xác hơn. Đồng thời, ABC cũng đã nghiên cứu 
ứng dụng trong ngành công nghiệp giày dép Ấn Độ. Do đó, bài viết này vận dụng mô hình 
ABC trong các DN da giầy Việt Nam để cung cấp thông tin cho các nhà quản lý vận dụng 
trong việc ra quyết định trong các hoạt động khác nhau của DN. Ngoài ra, vận dụng tích hợp 
mô hình ABC-VCA để làm kinh nghiệm cho các DN da giầy Việt Nam. 
3. Mô hình kế toán chi phí dựa trên hoạt động 
Môi trường kinh doanh hiện tại đã chỉ ra rằng, thông tin thu được từ việc áp dụng các 
hệ thống chi phí truyền thống là không đủ để quản lý kinh doanh. Các hệ thống chi phí truyền 
thống không chỉ cung cấp cấu trúc cơ bản để đo chi phí chính xác mà còn không đủ năng lực 
để trao quyền cho các nhà quản lý với đầy đủ thông tin cần thiết để tổ chức các hoạt động 
hàng ngày của DN một cách thành công và thành thạo. Sự phản đối chính đối với các hệ 
thống chi phí truyền thống là sự phân bổ chi phí sản xuất chung dựa trên khối lượng. Mô hình 
ABC là công cụ kế toán quản lý hiện đại giúp các nhà quản lý của DN đánh giá quy trình nội 
bộ của DN, ước tính chi phí sản phẩm chính xác, đánh giá cơ hội đầu tư mới, thiết lập phân bổ 
ngân sách tốt hơn, thiết lập một kế hoạch yêu cầu nguồn lực hiệu quả. Về cơ bản, ABC là 
phương pháp hai giai đoạn để phân bổ chi phí sản xuất chung cho các đơn vị sản phẩm dựa 
trên phân bổ chi phí ở các mức hoạt động khác nhau. Trong bước đầu tiên, chi phí được phân 
bổ cho các loại hoạt động khác nhau được tổ chức thực hiện. Ở bước thứ hai xác định chi phí 
từ các hoạt động đến các sản phẩm. 
4. Phát triển và triển khai mô hình ABC trong các DN da giầy 
 Hệ thống kế toán của DN da giầy được xem xét ở đây để phát triển và thực hiện tiếp 
theo mô hình ABC. Danh tính của DN được lựa chọn nghiên cứu không được tiết lộ vì lý do 
bảo mật và được đặt tên là công ty DG. Công ty DG là một công ty Cổ Phần vốn tư nhân, sản 
xuất đồng thời 3 loại giầy khác nhau để đáp ứng nhu cầu đa dạng của khách hàng. Công ty có 
500 lao động toàn thời gian. Mỗi loại giầy trải qua quy trình sản xuất gồm 5 giai đoạn và quy 
trình sản xuất giầy da của công ty được trình bày trong hình 1. 
n trÞ - Kinh nghiÖm quèc tÕ vµ thùc tr¹ng ë ViÖt Nam 
 147
Hình 1: Quy trình công nghệ sản xuất giầy da 
(Nguồn: tác giả tổng hợp) 
Dựa vào quy trình công nghệ sản xuất giầy da, tác giả nhận thấy quy trình công nghệ 
sản xuất giầy da có 5 giai đoạn chính: 
 Giai đoạn 1: là giai đoạn các DN da giầy phải tìm kiếm ý tưởng, thiết kế mẫu giầy, sau 
đó mẫu giầy được lựa chọn sẽ được thực hiện trên cốt giầy có kích thước thật. 
Thiết kế mẫu giầy 
Thực hiện mẫu giầy trên cốt giầy có kích thước thật 
QC 
Chế biến mũi giầy 
Hoàn thiện chi tiết 
Gò đế giầy 
Nguyên vật liệu 
Cắt chi tiết 
Dãy chi tiết 
Giáp đế giầy 
QC 
Giáp mũ giầy với đế giầy 
QC 
Quá trình bao gói sản phẩm 
QC 
Sản phẩm hoàn thành nhập kho 
May chi tiết 
n trÞ - Kinh nghiÖm quèc tÕ vµ thùc tr¹ng ë ViÖt Nam 
 148 
 Giai đoạn 2: là giai đoạn chế biến mũi giầy. Đây là công đoạn quan trọng của sản xuất 
giầy da, các công đoạn sau đều phụ thuộc hầu hết vào công đoạn này. 
Cắt chi tiết: Ở công đoạn này, công nhân kỹ thuật sẽ áp những bản vẽ chi tiết lên bề 
mặt da thuộc và phải cắt tỉa sao cho đúng kích cỡ có sẵn. Công đoạn này đòi hỏi công nhân kỹ 
thuật phải thực hiện một cách tỷ mỉ để đảm bảo độ chính xác về số đo nhằm đảm bảo chất 
lượng kích thước của kiểu dáng giầy cũng như tiết kiệm da thuộc. 
Dãy chi tiết: Ở công đoạn này, công nhân sẽ ghép các chi tiết lại với nhau sao cho 
đúng thiết kế và phải đảm bảo tính thẩm mỹ của giầy. 
May chi tiết: Ở công đoạn này, các chi tiết được may tách biệt với nhau sao cho phù 
hợp với kiểu dáng của giầy. 
Hoàn thiện chi tiết: các chi tiết sau khi được thiết kế, cắt, gấp, may sẽ được ghép lại 
với nhau theo từng mẫu thiết kế đã được duyệt từ ban đầu. 
 Giai đoạn 3: là giai đoạn giáp đế giầy. Đế giày sẽ được gò theo đúng mẫu mã thiết kế 
ban đầu bằng các máy chuyên dụng. 
 Giai đoạn 4: là giai đoạn giáp mũ giầy với đế giầy. Các bộ phận sẽ được giáp lại với 
nhau bằng các máy chuyên dụng. 
 Giai đoạn 5: là giai đoạn QC sẽ kiểm tra lại chất lượng giầy đã hoàn thành. Những sản 
phẩm đã được QC kiểm tra sẽ được bao gói và nhập kho thành phẩm. 
 Mô hình vận dụng ABC được đề xuất tại công ty DG như sau: 
Hình 2: Mô hình vận dụng ABC 
 (Nguồn: nghiên cứu của tác giả) 
CP nhân viên 
PX 
CP điện CP khấu hao CP phục vụ 
sản xuất 
CP khác 
Thời gian lao 
động 
Số KW điện 
sử dụng 
Chi tiết hoạt 
động 
NL khác 
phục vụ SX 
Nguồn PSCP 
Thiết kế mẫu 
giầy 
Chế biến mũi 
giầy 
Giáp đế giầy Giáp mũi 
giầy với đế 
giầy
Kiểm tra chất 
lượng 
Giầy trẻ em Giầy nữ Giầy Nam . . 
Chi phí nguyên vật lệu trực tiếp, chi phí nhân công trực tiếp 
n trÞ - Kinh nghiÖm quèc tÕ vµ thùc tr¹ng ë ViÖt Nam 
 149
Sau khi áp dụng phương pháp tính giá dựa trên cơ sở hoạt động, tổng giá thành tất cả 
các sản phẩm giày dép sản xuất ra đều thấp hơn so với cách tính truyền thống của công ty. 
Việc áp dụng tính gía thành theo phương pháp ABC sẽ tính toán được giá thành sản phẩm sản 
xuất chính xác và hợp lý hơn so với phương pháp truyền thống mà công ty DG đang áp dụng, 
phần chi phí dôi ra sẽ được hạch toán vào chi phí quản lý DN, qua đó đây là cơ sở để nhà 
quản lý có những giải pháp cắt giảm chi phí. 
Bảng 1: So sánh giá thành theo phương pháp truyền thống và phương pháp ABC tại 
công ty DG 
Phương pháp truyền thống Phương pháp ABC Khoản mục 
chi phí Giầy trẻ em Giầy nữ Giầy nam Giầy trẻ em Giầy nữ Giầy nam 
1. Chi phí 
NVLTT 10.796.799.905 
14.230.723.987 
8.829.299.540 
10.796.799.905 
14.230.723.987 
8.829.299.540 
2. Chi phí 
NCTT 
1.139.655.715 
1.502.123.413 
931.976.305 
1.139.655.715 
1.502.123.413 
931.976.305 
3. Chi phí 
SXC 529.671.677 698.133.846 433.149.631 521.091.276 688.823.833 429.279.875 
Tổng chi phí 
SX 12.466.127.297 16.430.981.246 10.194.425.476 12.457.546.896 16.421.671.233 10.190.555.720 
 (Nguồn: tính toán của tác giả) 
Qua việc tính toán và phân tích giữa hai phương pháp, ta có thể thấy sự khác biệt này 
là do lựa chọn tiêu thức phân bổ chi phí sản xuất chung của hai phương pháp. Với quy trình 
sản xuất đã trình bày, hầu hết các sản phẩm phải đi qua nhiều công đoạn và cũng tiêu hao 
nhiều nguồn lực. Đối với các chi phí: Chi phí khấu hao tài sản cố định, chi phí công cụ dụng 
cụ, chi phí tiền nước, chi phí nhân viên phân xưởng, chi phí tiền điện... Các chi phí này có 
nguồn phát sinh chi phí khác nhau. Vì vậy khi phân bổ chi phí ta không chỉ dựa vào một tiêu 
thức chung để phân bổ cho các hoạt động chẳng hạn chi phí nguyên vật liệu trực tiếp, mà còn 
phải dựa vào nhiều tiêu thức phân bổ khác, để đảm bảo tính chính xác giá thành cho từng loại 
sản phẩm. Điều này chứng tỏ nếu vận dụng phương pháp tính giá ABC sẽ cho kết quả chính 
xác hơn. 
Tóm lại, việc tính giá dựa trên cơ sở hoạt động sẽ cung cấp thông tin về giá thành 
chính xác hơn và cạnh tranh hơn. Để từ đó các nhà quản lý có những quyết định chính xác 
nhất. 
5. Xây dựng mô hình tích hợp ABC và VCA 
Mô hình ABC được thừa nhận rằng, cung cấp thông tin chính xác trong khi đánh giá 
quá trình của một tổ chức và các luồng công việc để xác định các hoạt động thực tế gây ra chi 
phí. Thông tin chính xác do đó được trình bày thông qua mô hình ABC tạo ra giá trị cho các 
nhà quản lý bằng cách tạo điều kiện cho cái nhìn sâu sắc vào các nguồn tiềm năng của sự lãnh 
đạo chi phí. Mặt khác, VCA là một kỹ thuật phân tích các hoạt động của tổ chức để tiết lộ 
những lợi thế cạnh tranh hoặc bất lợi của nó tồn tại ở đâu. Tuy nhiên, trong môi trường kinh 
doanh hiện đại, thông tin thu thập được trong khi sử dụng các hệ thống kế toán chi phí truyền 
thống là không đủ và chính xác khi áp dụng mô hình VCA để đưa ra quyết định tối ưu. Mô 
hình ABC đã nổi lên như một công cụ kế toán chi phí ngày càng hiện đại, cho phép quản lý tổ 
n trÞ - Kinh nghiÖm quèc tÕ vµ thùc tr¹ng ë ViÖt Nam 
 150 
chức theo dõi chi phí dễ dàng hơn và chính xác hơn nhờ khả năng cảm nhận hành vi của chi 
phí từ góc độ chiến lược, cho phép thực hiện liền mạch kỹ thuật VCA để đạt được một vị trí 
cạnh tranh. Thông tin bắt nguồn từ mô hình ABC giúp quản trị viên quản lý và kiểm soát một 
trong hai nguồn cạnh tranh có khả năng cạnh tranh trong chuỗi giá trị của DN, tức là chi phí 
sản xuất thấp và phân phối chi phí thấp (Dwivedi & Chakraborty, 2017). 
Hình 3: Mô hình ABC và VCA tích hợp 
(Nguồn: nghiên cứu của tác giả) 
6. Kết luận 
 Nền kinh tế Việt Nam đang có nhiều cơ hội phát triển cũng như phải đối mặt với nhiều 
thách thức trong quá trình hội nhập kinh tế quốc tế, các DN da giầy ngày càng phải cạnh tranh 
gay gắt hơn trên thị trường. Mô hình ABC là một kỹ thuật quản lý mới giúp các nhà quản lý 
định vị DN họ một cách khéo léo để nâng cao khả năng cạnh tranh của họ thông qua việc xây 
Cung cấp thông tin 
chính xác hơn 
Tạo điều kiện quản lý 
tốt hơn các hoạt động 
QC kiểm tra chất lượng giầy 
Thu mua 
Thiết kế mẫu giầy 
Nghiên cứu và phát triển 
Tài chính và kế toán 
Giáp mũ giầy với đế giầy
Mô 
hình 
ABC 
Giáp đế giầy 
Quản trị nhân sự 
Thiết kế mẫu giầy 
Hoạt động 
chính 
Các hoạt 
động hỗ trợ 
Phân tích 
chuỗi giá 
trị 
n trÞ - Kinh nghiÖm quèc tÕ vµ thùc tr¹ng ë ViÖt Nam 
 151
dựng các chiến lược sáng tạo mới liên quan đến sản phẩm, tài nguyên và thị trường nhằm đáp 
ứng nhu cầu khác nhau của khách hàng. Vì vậy, bài báo này đề xuất việc áp dụng mô hình 
ABC trong các DN da giầy Việt Nam để lấy được thông tin chiến lược có liên quan về lợi 
nhuận của sản phẩm, thông qua việc liên kết chính xác việc sử dụng các tài nguyên với sản 
phẩm đầu ra. Kết quả thu được từ mô hình ABC được triển khai trong DN da giầy có thể giúp 
quản lý của mình hiểu rõ hơn và chính xác hơn về dòng sản phẩm sinh lợi nhất, kết hợp sản 
phẩm tối ưu và chiến lược tốt nhất được xây dựng và theo dõi hiệu quả. Ngoài ra, một khuôn 
khổ để tích hợp cả hai mô hình ABC và VCA được cung cấp cho các DN da giầy nhằm phân 
tích các hoạt động diễn ra trong chuỗi giá trị và liên kết với sức mạnh cạnh tranh của tổ 
chức.‡ 
---------------------------- 
Tài liệu tham khảo 
Banker, R. D., Bardhan, I. R., & Chen, T.-Y. (2008). The role of manufacturing practices in mediating the impact 
of activity-based costing on plant performance. Accounting, organizations and society, 33(1), 1-19. 
Carli, G., & Canavari, M. (2013). Introducing direct costing and activity based costing in a farm management 
system: A conceptual model. Procedia Technology, 8, 397-405. 
Dickinson, V., & Lere, J. C. (2003). Problems evaluating sales representative performance?: try activity-based 
costing. Industrial Marketing Management, 32(4), 301-307. 
Dwivedi, R., & Chakraborty, S. (2017). Strategic decision making for a footwear industry using activity based 
costing and value chain models Revista de Pielărie Încălţăminte, 17, 3. 
Erwin Schweisshelm. (2016). Ngành dệt may và da giày trong bối cảnh TPP. 
Hiệp Hội Da Giầy - Túi Xách Việt Nam. (2016). Ngành da - giầy phấn đấu KNXK 2016 đạt 17 tỷ USD? Da Giầy 
và Cuộc Sống, Số 3 (8-2016), 1. 
Hughes, A. (2005). ABC/ABM–activity-based costing and activity-based management: A profitability model for 
SMEs manufacturing clothing and textiles in the UK. Journal of Fashion Marketing and Management: An 
International Journal, 9(1), 8-19. 
Maiga, A. S. (2014). Assessing self-selection and endogeneity issues in the relation between activity-based 
costing and performance. Advances in accounting, 30(2), 251-262. 
Raz, T., & Elnathan, D. (1999). Activity based costing for projects. International Journal of Project 
Management, 17(1), 61-67. 
Ridderstolpe, L., Johansson, A., Skau, T., Rutberg, H., & Åhlfeldt, H. (2002). Clinical process analysis and 
activity-based costing at a heart center. Journal of medical systems, 26(4), 309-322. 
Stelling, M. T., Roy, R., Tiwari, A., & Majeed, B. (2010). Evaluation of business processes using probability-
driven activity-based costing. The Service Industries Journal, 30(13), 2239-2260. 
Taylor, D. H. (2005). Value chain analysis: an approach to supply chain improvement in agri-food chains. 
International Journal of Physical Distribution & Logistics Management, 35(10), 744-761. 
Thomas, F. (2014). Addressing the measurement of tourism in terms of poverty reduction: Tourism value chain 
analysis in Lao PDR and Mali. International Journal of Tourism Research, 16(4), 368-376. 
----------------------------