Tạp chí Nghiên cứu Khoa học kiểm toán - Số 137 - 3/2019

 ngành, trên phạm vi 
cả quốc gia và những ảnh hưởng của môi trường 
thường trên phạm vi rộng, có tác động lâu dài 
do đó nếu chỉ KTMT trên phạm vi hẹp (một địa 
phương, một khu công nghiệp, một bộ ngành..) thì 
không thể nhìn được bức tranh tổng thể về quản lý 
môi trường và không xác định rõ được trách nhiệm 
của các cơ quan quản lý nhà nước, chính quyền địa 
phương cũng như không xác định rõ được tác động 
của môi trường lên đời sống xã hội.
KTMT ở Việt Nam còn mới mẻ, do đó trong giai 
đoạn đầu KTNN mới chọn các chủ đề kiểm toán 
nhỏ nhưng trong thời gian tới, KTNN nên chọn 
chủ đề KTMT có phạm vi kiểm toán rộng, liên 
ngành, chọn mẫu tại nhiều địa phương để đánh giá 
được toàn diện, và có được những kiến nghị mang 
tính vĩ mô, tổng thể cả về mặt chính sách. 
Một điểm nữa trong chủ đề kiểm toán là hiện nay 
các SaI đang đẩy mạnh các chủ đề kiểm toán gắn 
với việc thực hiện các mục tiêu phát triển bền vững 
(SDGs) của Liên Hợp quốc. INTOSaI cũng mới ban 
hành Hướng dẫn kiểm toán đạt mục tiêu phát triển 
bền vững năm 2016 và tổ chức nhiều khóa học, hội 
thảo liên quan đến kiểm toán SDGs. Việt Nam, là 
một trong những quốc gia cam kết thực hiện SDGs 
NGHIÊN CỨU KHOA HỌC KIỂM TOÁN 59Số 137 - tháng 3/2019
(Thủ tướng Chính phủ đã ký ban hành Quyết định 
số 622/QĐ-TTg ngày 10/5/2017 về Kế hoạch hành 
động quốc gia thực hiện Chương trình Nghị sự 2030 
vì sự phát triển bền vững), do dó trong thời gian tới, 
KTNN nên có các chủ đề KTMT nói riêng và chủ 
đề kiểm toán hoạt động nói chung gắn với việc thực 
hiện các mục tiêu SGDs. 
(3) Về tổ chức thực hiện kiểm toán môi trường
Thời gian để thực hiện một cuộc kiểm toán tại 
các SaI khá linh hoạt tùy thuộc vào tính chất của 
mỗi cuộc kiểm toán. Những cuộc kiểm toán hoạt 
động trong lĩnh vực KTMT do các SaI tổ chức 
thường có thời gian dài (ví dụ: SaI Ấn Đô thực 
hiện kiểm toán quản lý chất thải trong 08 tháng). 
Liên hệ với thực tiễn tại KTNN Việt Nam, thời 
gian kiểm toán của mỗi cuộc kiểm toán tối đa là 60 
ngày do đó đây là một khó khăn đối với KTMT khi 
phạm vi kiểm toán thường rộng, hoạt động kiểm 
toán thường bao gồm nhiều nội dung khác như 
phỏng vấn, khảo sát tại hiện trường, thuê đơn vị 
ngoài phân tích mẫu... Chưa kể để có những bằng 
chứng kiểm toán thuyết phục cần theo dõi trong 
thời gian dài trước khi đưa ra đánh giá cuối cùng 
(Ví dụ như theo dõi việc xả thải không đúng quy 
định của 1 đơn vị, có nhiều đơn vị thải trộm ra 
hệ thống thoát nước mưa, và thường thải vào ban 
đêm, theo đường ống thải được giấu rất tinh vi, khó 
phát hiện...)
Bên cạnh đó, khi lập kế hoạch kiểm toán, các 
SaI thường tham vấn các chuyên gia, đơn vị bên 
ngoài, đơn vị được kiểm toán, tổ chức phi Chính 
phủ tổ chức các buổi trao đổi nhóm để từ đó xác 
định mục tiêu kiểm toán, tiêu chí kiểm toán. Từ 
kinh nghiệm của các SaI cho thấy việc tham vấn 
các đơn vị bên ngoài ngay từ khi lập kế hoạch kiểm 
toán rất cần thiết đối với kiểm toán môi trường do 
lĩnh vực môi trường rất rộng, trong khi Kiểm toán 
nhà nước chưa có các chuyên gia trong lĩnh vực 
môi trường, quản lý môi trường.
Các SaI cũng xây dựng cơ sở dữ liệu về KTMT 
như các vấn đề môi trường, các chính sách và 
chương trình quốc gia về môi trường, các công ước 
quốc tế mà quốc gia tham gia ký kết... để làm cơ sở 
dữ liệu phục vụ cho việc chọn chủ đề kiểm toán và 
xây dựng tiêu chí kiểm toán. KTNN chưa có cơ sở 
dữ liệu này, do đó còn lúng túng và khó khăn khi 
xác định chủ đề kiểm toán. 
KINH NGHIEÄM NÖÔÙC NGOAØI
NGHIÊN CỨU KHOA HỌC KIỂM TOÁN60 Số 137 - tháng 3/2019
Về thực hiện kiểm toán, các SaI sử dụng nhiều 
công nghệ GIS (hệ thống thông tin địa lý) và dữ 
liệu vệ tinh (bản trả phí và bản miễn phí) đề thu 
thập bằng chứng liên quan đến tác động của môi 
trường trên phạm vi rộng (ví dụ vùng nước, vùng 
khí hậu...). Đây là công cụ mạnh để thu thập được 
bằng chứng có độ tin cậy cao, có thể thu thập được 
những hình ảnh trong quá khứ, hiện tại từ một cơ 
quan độc lập cung cấp. Các nước như SaI Ấn Độ, 
Indonesia, Thái Lan... đều đang dùng công nghệ 
này khi thu thập bằng chứng và đánh giá rất tích 
cực về nguồn dữ liệu này. 
(4) Báo cáo kiểm toán môi trường:
Báo cáo KTMT của SaI Ấn Độ nói riêng và các 
SaI được trình bày với nhiều hình ảnh, biểu đồ 
minh họa, các phát hiện kiểm toán, kiến nghị kiểm 
toán hay thông lệ thực hành tốt nhất được thể hiện 
bằng các màu sắc khác nhau do dó báo cáo nhìn 
trực quan sinh động và giúp người đọc dễ nắm bắt 
thông tin. 
So sánh với báo cáo KTMT của KTNN hiện nay 
đang được trình bày theo mẫu của báo cáo kiểm 
toán hoạt động cho thấy, báo cáo của KTNN trình 
bày còn nặng về câu chữ, chưa sinh động, ít hình 
ảnh và biểu đồ minh họa, cách trình bày còn nặng 
về chuyên môn nghiệp vụ kiểm toán, gây khó hiểu 
cho người đọc. 
Về trình bày các phát hiện kiểm toán: Đối với 
mẫu Báo cáo của KTNN hiện nay đang thực hiện, 
tại các nội dung kiểm toán, các phát hiện kiểm toán 
chủ yếu đang được giàn trải đều, và được tiến hành 
theo trình tự:
Thực trạng vấn đề → Phát hiện → Nguyên nhân 
→ kết luận
Tuy nhiên theo đề xuất của các chuyên gia 
In-đô- nê-si-a, đối với mỗi nội dung kiểm toán, đặc 
biệt là cuộc KTMT cần đi theo trình tự:
Phát hiện kiểm toán → Tác động → Nguyên 
nhân cốt lõi → Giải trình của đơn vị được kiểm 
toán → kết luận → kiến nghị
Như vậy, so với mẫu Báo cáo kiểm toán mà 
KTNN đang thực hiện theo Hệ thống Hồ sơ mẫu 
biểu của KTNN, thì mẫu báo cáo kiểm toán theo 
gợi ý của Nhóm Chuyên gia In-đô-nê-si-a có nhiều 
ưu điểm mà KTNN có thể nghiên cứu để bổ sung, 
và áp dụng trong thời gian tới, cụ thể:
- Đối với phần Thực trạng nội dung kiểm toán, 
phần này được đưa vào phần thứ hai: Giới thiệu về 
hoạt động kiểm toán, còn đối với KTNN thì đang 
để ở mục “Khái quát về cuộc kiểm toán” tuy nhiên 
chỉ nêu lên khái quát chức năng, nhiệm vụ của 
các đơn vị liên quan đến nội dung kiểm toán chứ 
không phản ánh những nội dung, công việc mà các 
đơn vị đã tiến hành. Với cách gợi ý của các Chuyên 
gia, trong phần “Thực trạng nội dung kiểm toán”, 
cần tóm lược chức năng, nhiệm vụ, qua đó khái 
quát về các nội dung liên quan đến hoạt động kiểm 
toán mà đơn vị đã và đang thực hiện trong thời 
gian nằm trong giới hạn kiểm toán, tránh trùng lặp 
tại các phần đã được nêu trong Báo cáo kiểm toán 
để giúp người đọc dễ hiểu hơn.
- Đi sâu đánh giá tác động môi trường đối với 
mỗi phát hiện, và đây cũng là giá trị cốt lõi của 
hoạt động KTMT. Và để làm được việc này cần có 
sự hỗ trợ của Chuyên gia chuyên sâu về lĩnh vực 
môi trường, đặc biệt là các Chuyên gia trong nước 
có kinh nghiệm chuyên sâu về lĩnh vực kiểm toán 
đang thực hiện. 
- Tại mỗi nội dung kiểm toán, sau khi phân tích, 
đánh giá nguyên nhân cốt lõi, kết hợp với giải trình 
của đơn vị thì đưa ra kiến nghị trực tiếp liên quan 
đến các phát hiện đối với các cơ quan chức năng để 
giúp các nhà quản lý cũng như đơn vị được kiểm 
toán nắm bắt rõ hơn những tồn tại, thiếu sót cần 
khắc phục từ việc phân tích, đánh giá ở trên. 
- Báo cáo đi thẳng vào các phát hiện kiểm toán, 
giúp Báo cáo trở nên súc tích và dễ hiểu hơn. 
- Báo cáo có thêm mục “Giải trình của Đơn vị 
được kiểm toán”, đây là điểm mới đối với Báo cáo 
kiểm toán và hầu như chưa từng có trong các Báo 
cáo của KTNN trước đây nói chung và Báo cáo 
NGHIÊN CỨU KHOA HỌC KIỂM TOÁN 61Số 137 - tháng 3/2019
KTMT nói riêng, qua việc giải trình của đơn vị sẽ 
giúp Báo cáo có đầy đủ thông tin cả khách quan và 
chủ quan, giúp Kiểm toán viên phân tích, đánh giá 
các phát hiện trước khi đưa ra kết luận cuối cùng.
(4) Đào tạo, chia sẻ kinh nghiệm trong lĩnh vực KTMT
Môi trường hiện nay không còn là vấn đề của 
riêng một quốc gia, mà là vấn đề toàn cầu, do dó 
cần có sự trao đổi, chia sẻ kinh nghiệm KTMT giữa 
các SaI. Tuy nhiên việc mời giảng viên nước ngoài 
sang đào tạo, chia sẻ kinh nghiệm có thể gặp khó 
khăn do vấn đề kinh phí. Khóa học KTMT tại Ấn 
Độ đã mời chuyên gia từ các SaI khác đào tạo cho 
học viên qua hình thức đào tạo trực tuyến, KTNN 
Việt Nam có thể áp dụng hình thức đào tạo này cho 
các lớp có quy mô nhỏ. 
6. Đề xuất giải pháp phát triển kiểm toán môi 
trường trong thời gian tới
Trên cơ sở những kinh nghiệm và kiến thức thu 
thập được, Tác giả xin kiến nghị một số giải pháp 
phát triển KTMT trong thời gian tới như sau: 
(1) Xây dựng và hoàn thiện cơ chế chính sách 
và hành lang pháp lý cho lĩnh vực KTMT; hệ thống 
cơ sở dữ liệu về môi trường, KTMT; hoàn thiện các 
chuẩn mực và hướng dẫn, tài liệu đào về KTMT. 
Trong đó đặc biệt quan tâm, nghiên cứu, sửa đổi 
Luật KTNN theo hướng quy định rõ KTNN có 
nhiệm vụ thực hiện KTMT và các đối tượng KTMT 
thuộc phạm vị, chức năng của KTNN. 
(2) Nghiên cứu thí điểm lập kế hoạch chiến lược 
cho lĩnh vực KTMT, trong đó đề xuất các chủ đề 
kiểm toán mới, có phạm vi rộng và có tính thời sự 
cao, mang tính vĩ mô trong quản lý nhà nước về 
môi trường để thực hiện kiểm toán. Trong đó tập 
trung ưu tiên vào các mục tiêu phát triển bền vững 
theo Chương trình Nghị sự 30 của Liên Hợp quốc, 
nên ưu tiên tập trung ưu tiên vào việc kiểm toán 
sự chuẩn bị của Chính phủ trong việc đạt được các 
mục tiêu về Phát triển bền vững theo cam kết đã 
thực hiện và các chủ đề KTMT đang được các SaI 
quan tâm như Biến đổi khí hậu, Đa dạng sinh học, 
khai thác khoáng sản...
(3) Cho phép các Đoàn kiểm toán về môi 
trường áp dụng thí điểm, linh hoạt các mẫu biểu, 
hồ sơ kiểm toán, cách thức trình bày Báo cáo theo 
thông lệ quốc tế mà các SaI đang áp dụng. Từ đó 
từng bước áp dụng thực tiễn vào điều kiện cụ thể 
tại Việt Nam. 
(4) Cho phép sử dụng cộng tác viên (chuyên gia 
môi trường) trong cả quá trình kiểm toán, ngay từ 
khâu khảo sát lập kế hoạch kiểm toán đối với các 
cuộc KTMT cần chuyên gia tư vấn. Bên cạnh đó, 
đối với các kiểm toán có tính chất phức tạp, được 
phép sử dụng các công nghệ hỗ trợ trong KTMT 
như hệ thống thông tin địa lý (GIS), hình ảnh vệ 
tinh viễn thám... trong việc kiểm toán liên quan 
đến rừng, tài nguyên khoáng sản...
(5) Triển khai áp dụng công nghệ thông tin 
trong hoạt động kiểm toán, đạo tạo trực tuyến từ 
xa, thay vì cử cán bộ sang nước ngoài học hay mời 
các chuyên gia nước ngoài sang giảng dạy tại Việt 
Nam, chúng ta có thể kết nối học từ xa với các SaI 
có thế mạnh về KTMT đối với các lĩnh vực KTMT 
cụ thể để tiết kiệm kinh phí, nhiều người có thể 
tham gia được và tận dụng được kinh nghiệm của 
các SaI một cách tối đa. 
Trên đây là một số kinh nghiệm quốc tế về 
KTMT và đề xuất triển khai áp dụng tại cơ quan 
KTNN Việt Nam trong thời gian tới.
TÀI LIỆU THAM KHẢO
1. Chiến lược phát triển Kiểm toán nhà nước 
đến năm 2020;
2. Chỉ thị số 36-CT/TW về tăng cường công tác 
bảo vệ môi trường trong thời kỳ công nghiệp 
hóa, hiện đại hóa đất nước, ngày 25/6/1998;
3. Nghị quyết 41-NQ/TW về bảo vệ môi trường 
trong thời kỳ đẩy mạnh công nghiệp hóa, 
hiện đại hóa đất nước, ngày 15/11/2004;
4. Phan Trường Giang, (2016), Phát triển kiểm 
toán môi trường ở KTNN - hướng đi phù 
hợp với xu hướng và thông lệ quốc tế, Tạp 
chí Nghiên cứu khoa học kiểm toán, số 
103-5/2016.
VAÊN BAÛN MÔÙI 
NGHIÊN CỨU KHOA HỌC KIỂM TOÁN62 Số 137 - tháng 3/2019
THOÂNG TÖ 36/2018/TT-NHNN CUÛA NGAÂN HAØNG NHAØ NÖÔÙC
Thông tư 36/2018/TT-NHNN của Ngân hàng Nhà nước quy định về hoạt động cho vay để đầu tư ra nước ngoài của tổ chức tín dụng, chi 
nhánh ngân hàng nước ngoài đối với khách hàng 
có hiệu lực thi hành kể từ ngày 15/02/2019. Mức 
cho vay do tổ chức tín dụng và khách hàng thỏa 
thuận nhưng tối đa không vượt quá 70% vốn đầu 
tư ra nước ngoài của khách hàng. Quy định này 
để đảm bảo khách hàng/nhà đầu tư phải thu xếp 
nguồn vốn khác như vốn chủ sở hữu tham gia vào 
dự án, phương án đầu tư ra nước ngoài, nhằm giảm 
bớt rủi ro cho tổ chức tín dụng, đồng thời chứng 
minh năng lực thu xếp tài chính của khách hàng.
NGHÒ ÑÒNH 163/2018/NÑ-Cp NGAØY 4/12/2018
QUY ÑÒNH VEÀ pHAÙT HAØNH TRAÙI pHIEÁU DOANH NGHIEÄp
NGHÒ ÑÒNH 165/2018/NÑ-Cp NGAØY 24/12/2018 VEÀ GIAO 
DÒCH ÑIEÄN TÖÛ TRONG HOAÏT ÑOÄNG TAØI CHíNH
Nghị định có hiệu lực từ ngày 1/2/2019. Theo đó, doanh nghiệp có thời gian hoạt động từ 1 năm trở lên kể từ ngày được cấp giấy 
chứng nhận đăng ký doanh nghiệp sẽ được phát 
hành trái phiếu. Doanh nghiệp phát hành trái 
phiếu theo nguyên tắc tự vay, tự trả, tự chịu trách 
nhiệm về hiệu quả sử dụng vốn và đảm bảo khả 
năng trả nợ.
Doanh nghiệp phát hành trái phiếu để thực 
hiện các chương trình, dự án đầu tư, để tăng quy 
mô vốn hoạt động hoặc để cơ cấu lại các khoản nợ 
của chính doanh nghiệp. Mục đích phát hành phải 
được doanh nghiệp nêu cụ thể tại phương án phát 
hành trái phiếu và công bố thông tin cho nhà đầu 
tư đăng ký mua trái phiếu theo quy định tại Nghị 
định này. Việc sử dụng vốn huy động được từ phát 
hành trái phiếu phải đảm bảo đúng mục đích theo 
phương án phát hành và nội dung công bố thông 
tin cho nhà đầu tư.
Đối với phát hành trái phiếu xanh, ngoài việc 
tuân thủ quy định nêu trên, nguồn vốn từ phát 
hành trái phiếu được hạch toán, quản lý theo dõi 
riêng và giải ngân cho các dự án bảo vệ môi trường 
theo phương án phát hành đã được cấp có thẩm 
quyền phê duyệt.
Nghị định có hiệu lực từ ngày 10/2/2019. Theo đó, cơ quan, tổ chức, cá nhân tham gia giao dịch điện tử trong hoạt động tài chính 
phải tuân thủ các nguyên tắc quy định tại Điều 5 
của Luật giao dịch điện tử; quy định của pháp luật 
chuyên ngành và các quy định pháp luật liên quan.
Giao dịch điện tử trong hoạt động tài chính 
thuộc thủ tục hành chính phải tuân thủ quy định 
của pháp luật về thủ tục hành chính và dịch vụ 
công trực tuyến. Việc sử dụng chứng thư số và chữ 
ký số trong giao dịch điện tử trong hoạt động tài 
chính phải tuân thủ quy định của pháp luật về chữ 
ký số và dịch vụ chứng thực chữ ký số.
PHỤ TRƯƠNG SỐ NÀY KHÔNG TÍNH VÀO GIÁ BÁN
PHIếU ĐẶT MUA
TẠP CHÍ NGHIêN CỨu KHOa HỌC KIỂM TOáN
Đơn vị: ................................................................................
Địa chỉ: ................................................................................
Số điện thoại: .......................... Fax: ...................................
Mã số thuế: .........................................................................
Số tài khoản: .......................................................................
tại: .......................................................................................
Đặt mua TẠP CHÍ NGHIêN CỨu KHOa HỌC KIỂM TOáN
Với số lượng: ............... cuốn/kỳ xuất bản
Số tiền: 9.500 đồng/cuốn x ...... = ........... ... /kỳ xuất bản
KÍNH GửI:
TẠP CHÍ NGHIÊN CỨU kHOA HỌC kIỂM TOÁN
Địa chỉ: Số 111 Trần Duy Hưng - Cầu Giấy - Hà Nội
Tel: 024 6282 2213
Website: khoahockiemtoan.vn
Email: tcnckhkt@yahoo.com.vn /
tapchinghiencuukhoahoc@sav.gov.vn 
Số tài khoản: 0451000375016 tại NH Ngoại Thương Hà Nội,
Chi nhánh Thành Công
... Ngày ... tháng ... năm 20........
 Thủ trưởng đơn vị