Bài giảng Kế toán quản trị - Bài 5: Kiểm soát chi phí bằng chi phí định mức

ông ty may Hưng Thịnh, biến động chi phí sản xuất chung cố định 
của công ty được tính toán như sau: 
 Biến động dự toán 
sản xuất chung cố định = 
Chi phí sản xuất 
chung thực tế – 
Chi phí sản xuất 
chung dự toán 
 = 37.000.000 – 36.000.000 
 = 1.000.000 
 Biến động hiệu suất 
 sản xuất chung cố định =
Chi phí sản xuất 
chung dự toán –
Chi phí sản xuất chung 
phân bổ 
 = 36.000.000 – 30.000 1.150 giờ 
(= 34.500.000) 
 = 1.500.000 đồng 
Nhận xét: 
Cả biến động dự toán chi phí sản xuất chung cố định và biến động hiệu suất chi phí 
sản xuất chung cố định đều không thuận lợi. Biến động dự toán sản xuất chung không 
thuận lợi bởi vì chi phí cố định sản xuất chung thực tế lớn hơn dự toán chi phí sản 
xuất chung cố định. Biến động này có ý nghĩa thực sự trong kiểm soát chi phí sản xuất 
chung cố định vì nó so sánh các chi phí thực tế phát sinh so với số liệu dự toán. 
Biến động hiệu suất sản xuất chung cố định không có ý nghĩa nhiều trong việc kiểm 
soát chi phí sản xuất chung cố định. Nguyên nhân xảy ra biến động hiệu suất sản xuất 
chung cố định là do mức hoạt động kế hoạch (số giờ theo kế hoạch) và số giờ tiêu 
chuẩn cho phép khác nhau. 
Trên thực tế, việc phân tích biến động chi phí sản xuất chung thường được các doanh 
nghiệp phân tích cho dự toán linh hoạt với các mức sản xuất khác nhau. Và khi đó 
doanh nghiệp thường phải lập bảng dự toán linh hoạt. 
 Bài 5: Kiểm soát chi phí bằng chi phí định mức
114 ACC304_Bai 5_v2.0013107209 
Ví dụ: 
1.200
Dự toán tĩnh (cố định) 
Số giờ máy 
Dự toán chi phí khấu hao cố định 36.000.000 đ
Dự toán linh hoạt 
1.000 1.200 1.500Số giờ máy 
Dự toán chi phí khấu hao cố định 30.000.000 36.000.000 45.000.000
Mức linh hoạt được lập cho 3 mức hoạt động 1.000, 1.200 và 1.500 sản phẩm 
5.3. Kiểm soát biến động chi phí 
5.3.1. Mức ý nghĩa của biến động 
Các nhà quản lý không có nhiều thời gian để kiểm tra và xác định nguyên nhân của tất 
cả các biến động. Phương pháp quản lý theo ngoại lệ (management by exception) sẽ 
giúp nhà quản lý tập trung thời gian và nỗ lực vào việc kiểm soát các biến động có ý 
nghĩa. Khi nào một biến động cần được kiểm soát, khi nào thì bỏ qua? 
 Độ lớn của biến động: 
Nhà quản lý thường quan tâm đến những biến động có giá trị lớn về cả số tuyệt đối 
và số tương đối. Số tương đối của biến động cung cấp thông tin tốt hơn cho nhà 
quản lý trong việc kiểm soát. 
 Tần suất xuất hiện: 
Những biến động lặp đi lặp lại liên tục cần được kiểm soát chặt chẽ hơn những 
biến động thỉnh thoảng mới phát sinh. 
 Xu hướng của biến động: 
Những biến động có xu hướng tăng dần theo thời gian là những biến động cần xác 
định nguyên nhân và kiểm soát. 
 Khả năng kiểm soát được biến động: 
Những biến động mà những người bên trong tổ 
chức có khả năng kiểm soát được thì cần tiến 
hành kiểm soát hơn những biến động mà tổ chức 
không có khả năng kiểm soát. Ví dụ, khi mức 
giá nguyên liệu tăng do sự biến động giá của thị 
trường thì nằm ngoài khả năng kiểm soát của nhà quản lý. 
 Lợi ích và chi phí của việc kiểm soát: 
Quyết định nên kiểm soát một biến động hay không cần phải xem xét sự đánh đổi 
giữa lợi ích và chi phí để thực hiện việc kiểm soát. 
 Các biến động thuận lợi: 
Những biến động thuận lợi cũng cần được xem xét để phát huy và cải tiến. 
 Bài 5: Kiểm soát chi phí bằng chi phí định mức
ACC304_Bai 5_v2.0013107209 115 
5.3.2. Nguyên nhân của biến động 
Biến động chi phí sản xuất được gây ra bởi nhiều nguyên nhân khác nhau. Ví dụ, biến 
động hiệu suất nhân công trực tiếp có thể do công nhân thiếu kinh nghiệm, công nhân 
làm việc kém hiệu quả, chất lượng nguyên liệu không tốt, máy móc thiết bị bảo trì 
kém, công nhân lơ đễnh trong quá trình sản xuất, hoặc nhiều nguyên nhân khác. Ngoài 
những nguyên nhân chủ quan kể trên, biến động chi phí có thể do những nguyên nhân 
ngẫu nhiên. Ví dụ: biến động hiệu suất lao động có thể do tinh thần của công nhân 
không được tốt, công nhân bị mệt mỏi, hoặc bị ảnh hưởng bởi sự thay đổi thời tiết, 
Biểu đồ kiểm tra thống kê (statistical chart) có thể giúp nhà quản lý xác định biến 
động nào được gây ra bởi những nguyên nhân ngẫu nhiên, biến động nào được gây ra 
bởi nguyên nhân chủ quan cần được kiểm soát. 
Một biểu đồ kiểm tra thống kê biểu diễn biến động chi phí theo thời gian và so sánh 
những biến động này với một giá trị tới hạn (critical value). Nhà quản lý giả thiết rằng 
biến động chi phí tuân theo một phân phối xác suất chuẩn, với số trung bình là μ = 0 và 
độ lệch chuẩn là σ. Giá trị tới hạn được chọn có thể là “μ ± σ” hoặc “μ ± 2σ” hoặc 
“μ ± 3σ”. Khi một biến động vượt qua giá trị này, biến động đó cần được kiểm soát. Sơ 
đồ 5.1 là một dạng biểu đồ kiểm tra, với giá trị tới hạn được xác định là “μ ± σ”. Biểu 
đồ này cho thấy, biến động trong tháng 4 là một biến động cần kiểm soát vì giá trị 
biến động này vượt quá giá trị tới hạn. 
Hình 5.1: Biểu đồ kiểm soát 
5.3.3. Trách nhiệm 
Việc kiểm soát biến động có thể thực hiện được bằng 
nỗ lực của các nhà quản lý trong tổ chức. Việc xác 
định nhà quản lý nào ở vào vị trí tốt nhất để kiểm soát 
một loại biến động chi phí đóng vai trò quan trọng 
trong việc kiểm soát biến động chi phí. 
Biến động giá nguyên vật liệu: Thông thường nhà 
quản lý bộ phận cung ứng sẽ chịu trách nhiệm chính 
trong việc kiểm soát biến động giá. Tuy nhiên, nhiều 
trường hợp, nhà quản lý này không hoàn toàn kiểm soát được biến động này. Chẳng 
hạn, mức giá cao có thể do sự biến động giá của thị trường hoặc nguyên liệu mua vào 
đòi hỏi có chất lượng tốt thì mức giá sẽ cao hơn bình thường. 
 Bài 5: Kiểm soát chi phí bằng chi phí định mức
116 ACC304_Bai 5_v2.0013107209 
Biến động lượng nguyên liệu: Nhà quản lý sản xuất thường chịu trách nhiệm chính 
trong kiểm soát biến động này. Tuy nhiên, nếu lượng nguyên liệu sử dụng thực tế cao 
hơn lượng tiêu chuẩn cho phép có thể do nguyên liệu mua vào có chất lượng kém, dẫn 
đến sự lãng phí nguyên liệu. Trong trường hợp này, người quản lý sản xuất không có 
khả năng kiểm soát được. 
Biến động giá lao động: Biến động này thường phát sinh do việc bố trí lao động 
không hợp lý. Chẳng hạn như việc phân công một công nhân có tay nghề cao và nhiều 
kinh nghiệm làm một công việc đòi hỏi ít kỹ năng. Thông thường, người quản lý sản 
xuất đóng vai trò chính trong việc kiểm soát biến động này. 
Biến động hiệu suất lao động: Việc sử dụng thời gian lao động không hiệu quả sẽ tạo 
ra biến động về hiệu suất lao động. Một lần nữa, người quản lý sản xuất sẽ chịu trách 
nhiệm kiểm soát biến động hiệu suất lao động. 
 Một điều cần lưu ý là việc phân tích biến động phải được sử dụng như một phương 
tiện để hỗ trợ và giúp đỡ những người quản lý trực tiếp để đạt được các mục tiêu mà 
họ đã góp phần đề ra trong doanh nghiệp. Việc tìm ra nguyên nhân dẫn đến các biến 
động không có lợi cho doanh nghiệp là để tìm các biện pháp nhằm khắc phục và cải 
thiện chúng chứ không phải là quy trách nhiệm cho một người nào đó, vì việc làm này 
thường chỉ phá hoại các mục tiêu mà doanh nghiệp đã đặt. 
 Bài 5: Kiểm soát chi phí bằng chi phí định mức
ACC304_Bai 5_v2.0013107209 117 
TÓM LƯỢC CUỐI BÀI 
Hệ thống chi phí định mức có hai mục đích: kiểm soát chi phí và tính giá thành sản phẩm. Nhân 
viên kế toán quản trị phối hợp với các nhà quản lý trong tổ chức để thiết lập các định mức chi phí 
sản xuất, bao gồm định mức nguyên vật liệu trực tiếp, nhân công trực tiếp, và sản xuất chung 
bằng cách sử dụng phương pháp thống kê kinh nghiệm hoặc phân tích công việc. Định mức chi 
phí được nhân viên kế toán sử dụng làm “chuẩn mực” để so sánh với các chi phí thực tế phát 
sinh. Để phục vụ cho việc phân tích và kiểm soát biến động chi phí nguyên vật liệu trực tiếp và 
chi phí nhân công trực tiếp, nhân viên kế toán quản trị sẽ tính toán các biến động giá và biến 
động lượng nguyên vật liệu, biến động giá và biến động hiệu suất lao động. 
Trong việc kiểm soát chi phí sản xuất chung, nhân viên kế toán quản trị dựa vào dự toán linh 
hoạt, là dự toán sản xuất chung được lập theo nhiều mức hoạt động khác nhau trong phạm vi 
hoạt động của tổ chức. Chi phí sản xuất chung thực tế sẽ được so sánh với chi phí sản xuất chung 
dự toán tại mức hoạt động thực tế. Các biến động sau đây sẽ được tính toán và phân tích: biến 
động giá và biến động hiệu suất chi phí sản xuất chung biến đổi, biến động dự toán và biến động 
hiệu suất chi phí sản xuất chung cố định. 
Các biến động chi phí sẽ được xác định và phân tích nguyên nhân biến động bằng phương pháp 
quản lý theo ngoại lệ, tức là chỉ tập trung xác định nguyên nhân của các biến động có ý nghĩa. 
Các nhà quản lý xác định mức ý nghĩa của các biến động dựa vào kinh nghiệm và sự phán đoán 
chủ quan. Biến động có giá trị lớn (về cả số tương đối và tuyệt đối), biến động lặp lại thường 
xuyên, biến động có xu hướng tăng dần, và biến động mà tổ chức có khả năng kiểm soát là 
những biến động cần phân tích xác định nguyên nhân để kiểm soát. 
Các biến động chi phí khác nhau trong một tổ chức do nhiều người quản lý khác nhau chịu trách 
nhiệm xác định nguyên nhân biến động và kiểm soát. Việc kiểm soát biến động có thể thực hiện 
được bằng nỗ lực và sự phối hợp của các nhà quản lý trong tổ chức. Việc xác định nhà quản lý 
nào ở vào vị trí tốt nhất để kiểm soát một loại biến động chi phí đóng vai trò quan trọng trong 
việc kiểm soát biến động chi phí. 
 Bài 5: Kiểm soát chi phí bằng chi phí định mức
118 ACC304_Bai 5_v2.0013107209 
CÂU HỎI ÔN TẬP 
1. Hãy liệt kê ba thành phần của một hệ thống kiểm soát chi phí. Giải thích cơ chế hoạt động 
của hệ thống này. 
2. Trình bày hai phương pháp xây dựng chi phí định mức (chi phí tiêu chuẩn). 
3. Phân biệt định mức lý tưởng và định mức thực tế. Theo bạn, loại định mức nào có tác dụng 
tốt trong việc thúc đẩy người lao động làm việc tốt? 
4. Định mức giá và định mức lượng nguyên vật liệu trực tiếp được xây dựng như thế nào? 
5. Biến động giá nguyên vật liệu được diễn giải như thế nào? Nhà quản lý nào đóng vai trò 
chính trong việc kiểm soát biến động này? 
6. Nguyên nhân biến động lượng nguyên vật liệu trực tiếp là gì? Nhà quản lý nào đóng vai trò 
chính trong việc kiểm soát biến động này? 
7. Định mức giá và định mức lượng thời gian nhân công trực tiếp được xác định như thế nào? 
8. Biến động giá lao động trực tiếp là gì? Liệt kê một số nguyên nhân gây ra biến động giá lao 
động trực tiếp? Nhà quản lý nào đóng vai trò chính trong việc phân tích nguyên nhân và kiểm 
soát biến động này? 
9. Biến động hiệu suất nhân công trực tiếp là gì? Các nguyên nhân gây ra biến động này là gì? Nhà 
quản lý nào đóng vai trò chính trong việc phân tích nguyên nhân và kiểm soát biến động này? 
10. Sự thay đổi công nghệ ảnh hưởng như thế nào đến việc phân bổ chi phí sản xuất chung? 
11. Khi dự toán chi phí sản xuất chung linh hoạt, nhân viên kế toán quản trị phải lựa chọn một 
đại lượng đo lường mức hoạt động phù hợp? Hãy cho biết, những nhân tố nào ảnh hưởng đến 
việc lựa chọn đại lượng đo lường mức hoạt động này? 
12. Giải thích biến động giá chi phí sản xuất chung biến đổi. 
13. Giải thích biến động hiệu suất chi phí sản xuất chung biến đổi. Biến động này khác với biến 
động hiệu suất nhân công trực tiếp ở chỗ nào? 
14. Giữa biến động dự toán và biến động hiệu suất sản xuất chung cố định, biến động nào có ý 
nghĩa trong việc kiểm soát chi phí sản xuất chung cố định? 
15. Liệt kê năm nhân tố mà nhà quản lý thường xem xét khi xác định các biến động cần được 
xác định nguyên nhân và kiểm soát. 
 Bài 5: Kiểm soát chi phí bằng chi phí định mức
ACC304_Bai 5_v2.0013107209 119 
BÀI TẬP THỰC HÀNH 
Bài 5.1. Công ty trách nhiệm hữu hạn C chuyên sản xuất pho mát. Trong tháng 1 năm 200N, 
công ty lập dự toán sẽ sản xuất 60.000 bánh pho mát, với lượng nguyên liệu dự toán tiêu hao là 
15.000 kg. Giá mua ước tính mỗi kg nguyên liệu là 50.000 đồng. Số liệu chi phí thực tế được ghi 
nhận trong tháng 1 năm 200N như sau: 
Số lượng bánh pho mát sản xuất: 60.800 bánh pho mát 
Lượng nguyên liệu sử dụng: 16.000 kg 
Giá mua nguyên liệu: 48.000 đồng/kg 
Yêu cầu: Tính biến động giá và biến động lượng nguyên vật liệu trực tiếp trong tháng 1 năm 200N. 
Bài 5.2: Công ty H thiết lập định mức chi phí nguyên vật liệu trực tiếp và nhân công trực tiếp 
cho một đơn vị sản phẩm của công ty như sau: 
Nguyên vật liệu trực tiếp Nhân công trực tiếp 
2kg/sản phẩm 3 giờ/sản phẩm 
Đơn giá: 7.000 đồng/kg Đơn giá: 18.000 đồng/giờ 
Lượng nguyên vật liệu mua vào trong tháng là 5.000 kg, với giá mua 7.300 đồng/kg. Chi phí 
thực tế phát sinh trong tháng để sản xuất 2.000 đơn vị sản phẩm được ghi nhận như sau: 
 Nguyên liệu trực tiếp: 4.200kg. 
 Nhân công trực tiếp: 6.450 giờ và chi phí nhân công trực tiếp là 109.650.000 đồng. 
Yêu cầu: 
1. Tính biến động giá và biến động lượng nguyên vật liệu trực tiếp. Những biến động này là 
thuận lợi hay không thuận lợi? 
2. Tính biến động giá và biến động hiệu suất nhân công trực tiếp. Những biến động này là thuận 
lợi hay không thuận lợi? 
Bài 5.3: Công ty ABC sản xuất lon đựng nước giải khát. Chi phí định mức để sản xuất một 
thùng (gồm 144 lon) được nhân viên kế toán quản trị, nhà quản lý sản xuất, và các kỹ sư phụ 
trách công nghệ thiết lập như sau: 
Nguyên vật liệu trực tiếp Nhân công trực tiếp 
4kg/sản phẩm 0,25 giờ/sản phẩm 
Đơn giá: 800 đồng/kg Đơn giá: 16.000 đồng/giờ 
Lượng nguyên vật liệu trực tiếp mua vào là 240.000kg, với giá mua 810 đồng/kg. Chi phí thực tế 
phát sinh để sản xuất 50.000 thùng lon được ghi nhận như sau: 
 Nguyên liệu trực tiếp: Lượng sử dụng là 210.000kg 
 Nhân công trực tiếp: 13.000 giờ và chi phí nhân công trực tiếp là 221.000.000 đồng 
Yêu cầu: 
1. Sử dụng công thức tính toán biến động để xác định biến động giá và biến động lượng nguyên 
vật liệu. Những biến động này là thuận lợi hay không thuận lợi? 
 Bài 5: Kiểm soát chi phí bằng chi phí định mức
120 ACC304_Bai 5_v2.0013107209 
2. Tính biến động giá và biến động hiệu suất nhân công trực tiếp. Những biến động này là thuận 
lợi hay không thuận lợi? 
Bài 5.4: Số liệu về chi phí dự toán và chi phí thực tế được thu thập từ Công ty điện tử ABC trong 
tháng 5 năm 2010 như sau: 
Số liệu dự toán: 
Đơn giá sản xuất chung biến đổi ước tính: 7.000 đồng/giờ lao động 
Số giờ lao động định mức: 2 giờ/1 sản phẩm 
Chi phí sản xuất chung cố định dự toán: 100.000.000 đồng 
Sản lượng dự toán: 25.000 sản phẩm 
Số liệu thực tế: 
Chi phí sản xuất chung biến đổi thực tế: 320.000.000 đồng 
Số giờ lao động thực tế: 50.000 giờ 
Chi phí sản xuất chung cố định thực tế: 98.000.000 đồng 
Sản lượng thực tế: 20.000 sản phẩm 
Yêu cầu: Sử dụng công thức để tính toán các biến động sau đây và cho biết mỗi biến động tính 
toán được là thuận lợi hay không thuận lợi? Nguyên nhân có thể của từng biến động là gì? 
1. Biến động giá sản xuất chung biến đổi. 
2. Biến động hiệu suất sản xuất chung biến đổi. 
3. Biến động dự toán sản xuất chung cố định. 
4. Biến động hiệu suất (biến động khối lượng) sản xuất chung cố định.