Ứng dụng phương pháp chi phí mục tiêu trong thiết kế sản phẩm đáp ứng mong đợi của khách hàng

mới nhận được sự chú ý
toàn cầu thông qua các nghiên cứu
mô tả cách thức các công ty Nhật
Bản áp dụng để phát triển mạnh
trong kinh doanh của họ. 
Bằng hệ thống triển khai vượt
trội, các nhà sản xuất Nhật Bản
thành công hơn các công ty Mỹ
trong việc phát triển chi phí mục
tiêu. Họ cho rằng, chiến lược định
giá trên cơ sở chi phí truyền thống
đã cản trở năng suất và lợi nhuận
trong một thời gian dài. Chi phí
mục tiêu là phương pháp thay thế
chiến lược giá truyền thống, bằng
cách tối đa hóa sự hài lòng của
khách hàng với mức chất lượng sản
phẩm được chấp nhận trong khi
giảm thiểu chi phí.
Có thể thấy, những điểm khác
biệt cơ bản trong cách tiếp cận cắt
giảm chi phí của phương pháp chi
phí truyền thống và phương pháp chi
phí mục tiêu như hình 1, trang 10.
Tuy cùng xuất phát từ bước
nghiên cứu thị trường nhằm xác
định nhu cầu của khách hàng và mô
tả những đặc điểm kỹ thuật cần
thiết của sản phẩm, phương pháp
truyền thống tiến hành thiết kế, chế
thử sản phẩm, từ đó ước tính chi
phí sản xuất và xác định lợi nhuận
mong muốn, trên cơ sở giá bán dự
kiến trừ chi phí dự kiến. Việc cắt
giảm chi phí thường chỉ được tiến
hành định kỳ thông qua hệ thống
định mức và chi phí tiêu chuẩn. DN
thường xây dựng hệ thống chi phí
định mức làm căn cứ lập dự toán,
Ứng dụng phương pháp chi phí mục tiêu 
trong thiết kế sản phẩm
đáp ứng mong đợi của khách hàng
PGS.TS. Lê Kim Ngọc*
Phương pháp chi phí mục tiêu là phương pháp giúp doanh nghiệp tối
đa hóa lợi nhuận trong điều kiện cạnh tranh cao, với triết lý thiết kế
các sản phẩm đáp ứng mong đợi của khách hàng ở mức chi phí
mong muốn. Đây chính là một kế hoạch chi phí chủ động của doanh
nghiệp giúp quản lý chi phí và thực hành cắt giảm chi phí ngay trong
giai đoạn nghiên cứu, thiết kế sản phẩm, thay vì trong giai đoạn sản
xuất sản phẩm sau này để đem lại hiệu quả quản lý tổng chi phí của
cả vòng đời sản phẩm. Bài viết giới thiệu về phương pháp chi phí
mục tiêu và quy trình thực hiện phương pháp chi phí mục tiêu trong
khâu thiết kế sản phẩm. 
Từ khóa: Chi phí mục tiêu, nhu cầu khách hàng, thiết kế sản phẩm
Abstract
Target costing is a method that helps businesses maximize their prof-
its in highly competitive conditions with the philosophy of designing
products that meet customers' expectations at the desired cost. This
is a proactive cost plan of the business that helps manage costs and
practice cost cutting right in the research and design phase of the
product instead of in the later production phase of the product, effec-
tively manage the total cost of the entire product lifecycle. The article
introduces the target costingand the process of implementing the tar-
get costing method.
Key words: Target costing, designing products, customers' expectations
* Trường Đại học Kinh tế Quốc dân
Nhận: 07/02/2020
Biên tập: 17/02/2020
Duyệt đăng: 27/02/2020
tổ chức thu thập thông tin thực hiện
và kiểm tra, đối chiếu, phân tích
chênh lệch giữa số liệu thực tế và
định mức, từ đó có những điều
chỉnh và là căn cứ ra quyết định
kinh doanh. Như vậy, lợi nhuận
mong muốn được xác định trên cơ
sở giá bán dự kiến theo phương
pháp truyền thống có thể không
khả thi với thị trường, đặc biệt là
những sản phẩm có tính cạnh tranh
cao, luôn có sản phẩm thay thế. 
Khác với phương pháp truyền
thống, phương pháp chi phí mục
tiêu tiếp cận theo cách giúp DN tối
đa hóa lợi nhuận trong điều kiện
cạnh tranh cao với triết lý thiết kế
các sản phẩm mới đáp ứng mong
đợi của khách hàng ở mức chi phí
mong muốn. Thực chất, đây là một
kế hoạch chi phí chủ động của DN
giúp quản lý chi phí và thực hành
cắt giảm chi phí ngay trong giai
đoạn nghiên cứu, thiết kế sản phẩm
thay vì trong giai đoạn sản xuất sản
phẩm sau này, từ đó đem lại hiệu
quả quản lý tổng chi phí của cả
vòng đời sản phẩm. 
Theo một số ước tính, khoảng
80 - 85% chi phí trong toàn bộ chu
kỳ sống sản phẩm đã được xác định
ngay trong giai đoạn nghiên cứu và
phát triển bởi những thiết kế ban
đầu có tác động rất lớn đến chi phí
phát sinh trong các giai đoạn sau.
Mỗi đồng chi tiêu thêm cho các
hoạt động trong giai đoạn này, có
thể tiết kiệm ít nhất từ 8 - 10 đồng
cho các hoạt động sản xuất và sau
sản xuất. 
2. Quy trình thực hiện
phương pháp chi phí mục tiêu
trong thiết kế sản phẩm
Bước 1: Nghiên cứu thị
trường, xác định các đặc tính cần
thiết của sản phẩm theo nhu cầu thị
trường và xác định mức độ ưu tiên
tương đối của các tính năng sản
phẩm từ kết quả khảo sát các khách
hàng tiềm năng. Để có được thông
tin này, bộ phận marketing của DN
cần thu thập thông tin từ khách
hàng về những kỳ vọng đối với sản
phẩm, những tính năng, tác dụng
được coi là không thể thiếu của sản
phẩm và sắp xếp chúng theo thứ tự
ưu tiên. 
Bước 2: Phân tích chi phí dự
kiến theo thiết kế hiện tại của sản
phẩm. Từ cấu tạo ban đầu, DN cần
xác định các chức năng của từng bộ
phận cấu thành nên sản phẩm và
mức chi phí cần thiết cho từng bộ
phận đó. Những phân tích này gợi
ý cho DN cắt giảm những chi phí
không thực sự cần thiết, tập trung
vào các chức năng chính đáp ứng
nhu cầu của người sử dụng, đồng
thời tính đến sự tương tác giữa các
bộ phận cấu thành nên sản phẩm.
Bước 3: Xây dựng ma trận
chức năng – nhu cầu trên cơ sở
kết hợp các tính năng đã được sắp
xếp theo mức độ ưu tiên của khách
hàng ở bước 1 và các bộ phận chức
năng cần thiết cấu tạo nên sản
phẩm ở bước 2. Ma trận này xem
xét mối quan hệ tương quan giữa
các thông số thiết kế chính của sản
phẩm với các tính năng được khách
hàng đánh giá là cần thiết và quan
trọng. Có ba mức độ tương quan
mạnh, tương quan trung bình và
tương quan yếu với tổng mức
tương quan cho mỗi tính năng là
100% được phân chia theo các mức
độ. Căn cứ vào mức tương quan
này để xác định mức độ ảnh hưởng
của từng chức năng sản phẩm tới
từng nhu cầu của khách hàng. 
Bước 4: Đánh giá mức độ
đóng góp của từng bộ phận cho
mỗi tính năng theo nhu cầu của
khách hàng. Mức độ này được xác
định bằng cách nhân % mức độ
quan trọng của các tính năng theo
đánh giá của khách hàng và %
tương quan tính được ở bước 3. Kết
quả này cho thấy, giá trị của từng
bộ phận cấu thành nên sản phẩm
mang lại các tính năng khách hàng
mong muốn.
Bước 5: Đối chiếu mức chi phí
dự kiến ban đầu ở bước 2 và kết
quả đánh giá mức độ đóng góp ở
bước 4 để xác định được mức
chênh lệch chi phí và sử dụng làm
căn cứ điều chỉnh tăng giảm chi phí
trong quá trình thiết kế, chế thử sản
phẩm. Đồng thời, tăng cường các
hoạt động quản trị chi phí, như thay
đổi nguyên vật liệu phù hợp, phát
triển các tính năng của sản phẩm,
mở rộng các đối tác cung cấp các
yếu tố đầu vào, từ đó cân nhắc việc
điều chỉnh chi phí cho hợp lý.
Như vậy, quy trình trên đã thực
hiện các chiến lược điều chỉnh chi
Hình 1. So sánh phương pháp cắt giảm chi phí truyền thống và
phương pháp chi phí mục tiêu
Tạp chí Kế toán & Kiểm toán số tháng 3/202010
Nghiên cứu trao đổi
phí với nỗ lực và sáng tạo của nhà
thiết kế sản phẩm, để xác định chi
phí mục tiêu ở cấp độ sản phẩm.
Chi phí mục tiêu cấp sản phẩm tập
trung vào việc thiết kế các sản
phẩm đáp ứng khách hàng của DN
với chi phí cho phép. Kết quả bước
đầu từ nghiên cứu thị trường chỉ là
những thông tin có được từ các yếu
tố bên ngoài, chưa tính đến khả
năng sản xuất thực tế của DN, do
đó, trong nhiều trường hợp xuất
hiện chênh lệch giữa chi phí mục
tiêu và chi phí thực tế. Chính vì vậy,
DN cần điều chỉnh chi phí mục tiêu
không thể đạt được thành chi phí
mục tiêu có thể đạt được. Để làm
được điều đó, DN cần xem xét lại
quá trình thiết kế để tìm hiểu lý do
tại sao chi phí mục tiêu không được
đáp ứng. Muốn vậy, DN tiếp tục xác
định chi phí mục tiêu cấp bộ phận,
chi tiết sản phẩm, phân tách chi phí
sản xuất cho các bộ phận, chi tiết
sản phẩm và kết nối với trách nhiệm
của nhà cung cấp. DN có thể yêu
cầu nhà cung cấp tham gia vào việc
cắt giảm chi phí cho một hoặc một
số loại nguyên liệu hoặc chi tiết,
phụ tùng của sản phẩm. Thông qua
đó, DN xây dựng mối quan hệ bền
chặt trong chuỗi cung ứng, tạo cơ
hội hợp tác, phát triển lâu dài cùng
có lợi giữa các bên. 
3. Ví dụ ứng dụng phương
pháp chi phí mục tiêu tại một DN
Công ty Gia dụng Việt đang
nghiên cứu sản xuất sản phẩm máy
giặt gia đình. Trước hết, công ty
tiến hành nghiên cứu thị trường,
xác định các tính năng của một
chiếc máy giặt mà đông đảo khách
hàng cho là cần thiết trong quá
trình sử dụng. Giá thành sản xuất
ước tính ở thời điểm hiện tại của
một chiếc máy giặt là 5.000.000
đồng và công ty cần tìm cách cắt
giảm chi phí của từng bộ phận, chi
tiết của chiếc máy giặt để tăng số
người mua và sử dụng dòng máy
giặt mới. Qua quá trình nghiên cứu,
Công ty đã xác định được sáu tính
năng của một chiếc máy giặt là
quan trọng theo đánh giá của khách
hàng bao gồm:
1. Vận hành ổn định, tiết kiệm
điện
2. Có các chương trình giặt khác
nhau phù hợp với lượng quần áo
cần giặt và thời gian tương ứng.
3. Giặt sạch, bảo vệ quần áo bền
đẹp, ít nhăn nhầu.
4. Có cửa phụ giúp thêm quần
áo trong quá trình giặt.
5. Tích hợp điện thoại thông
minh, cho phép điều khiển từ xa.
6. Có thiết kế gọn để tiết kiệm
diện tích.
Sau khi khảo sát thị trường,
Công ty Gia dụng Việt tiến hành
phân tích cấu tạo, thiết kế của chiếc
máy giặt (Hình 2). Một chiếc máy
giặt cơ bản sẽ bao gồm các bộ phận
như động cơ, lồng giặt, trục quay
và mâm giặt, van điều khiển, bảng
mạch, máy bơm nước, ống xả, 
Từ cấu tạo ban đầu, Công ty
tiếp tục xác định các chức năng của
từng bộ phận và mức chi phí cần
thiết cho từng bộ phận đó (Bảng 1).
Những phân tích này gợi ý cho
Công ty cắt giảm những chi phí
không thực sự cần thiết, tập trung
vào các chức năng chính đáp ứng
nhu cầu của người sử dụng đồng
thời tính đến sự tương tác giữa các
bộ phận cấu tạo nên chiếc máy giặt.
Ví dụ, chi phí ước tính hiện tại của
trục quay và mâm giặt là 800.000
đồng, chiếm 16% tổng chi phí sản
Hình 2. Cấu tạo của máy giặt
Bảng 1. Chi phí cần thiết cho từng chức năng của từng bộ phận
Tạp chí Kế toán & Kiểm toán số tháng 3/2020 11
Nghiên cứu trao đổi
xuất cho sản phẩm này. Để minh
họa đơn giản, chúng ta kết hợp một
số chức năng vào nhóm bộ phận
của chiếc máy giặt. Tuy nhiên ở
cấp độ chi tiết, mỗi bộ phận này có
thể tiếp tục được chia nhỏ thành
nhiều chi tiết, phụ tùng cấu thành. 
Để kết nối đặc điểm kỹ thuật,
tính năng của chiếc máy giặt với
nhu cầu sử dụng thực tế của khách
hàng, công ty cần xác định mức độ
ưu tiên tương đối của đa số khách
hàng tiềm năng được khảo sát. Các
khách hàng được yêu cầu xếp hạng
tầm quan trọng của 6 tính năng dựa
trên thang điểm từ 1 – 5; trong đó,
5 có nghĩa là tính năng đó rất quan
trọng và 1 có nghĩa là tính năng đó
không quan trọng. Từ khảo sát này,
DN biết được việc giặt quần áo
sạch, bảo vệ quần áo
bền đẹp, ít nhăn nhầu
là tính năng quan trọng
nhất và tích hợp điện
thoại thông minh để
điều khiển máy giặt là
ít quan trọng nhất. 
Cột cuối cùng của
Bảng 2 là chuyển đổi
điểm số tầm quan trọng
của các tính năng thành
một xếp hạng tương
đối. Tổng số tính năng
là 20 (tính bằng 5 + 4 +
4 + 3 + 3 + 1 = 20) và
điểm số của mỗi tính
năng được biểu thị
bằng tỷ lệ phần trăm
của tổng số điểm này.
Ví dụ, tính năng vận
hành ổn định, tiết kiệm
điện có mức độ quan
trọng được đánh giá là
20% (điểm 4 trên 20)
cho thấy, 20% tổng giá
trị mà khách hàng nhận
được từ nhà sản xuất
máy giặt là từ tính năng
vận hành ổn định, tiết
kiệm điện.
Kết hợp các tính năng theo nhu
cầu của khách hàng và các bộ phận
chức năng cấu tạo nên chiếc máy
giặt, các kỹ sư thiết kế của Công ty
có thể sử dụng công cụ ma trận
chức năng – nhu cầu (Bảng 3). Ma
trận này xem xét mối quan hệ
tương quan giữa các thông số thiết
kế chính của chiếc máy giặt với các
tính năng được khách hàng đánh
giá là cần thiết và quan trọng. Ví
dụ, ma trận này cho thấy bộ phận
bảng mạch có mối tương quan chặt
chẽ với chức năng tạo chương trình
giặt đa dạng nhưng bộ phận máy
bơm nước không có tương quan
với chức năng giặt sạch quần áo, ít
nhăn nhầu – chức năng được khách
hàng đánh giá quan trọng nhất ở
mức 5, do đó, công ty không cần
Bảng 4. Ma trận chức năng của các bộ phận và nhu cầu của khách hàng
theo tỷ lệ %
Bảng 3. Ma trận chức năng của các bộ phận và nhu cầu của khách hàng
Bảng 2. Khảo sát nhu cầu của khách hàng
Tạp chí Kế toán & Kiểm toán số tháng 3/202012
Nghiên cứu trao đổi
thiết dành nhiều nguồn lực cho bộ
phận này. 
Nếu coi tổng mức độ tương
quan của mỗi tính năng là 100%,
chúng ta có thể quy đổi theo tỷ lệ
% thông tin về mức độ tương quan
ở trên như bảng 4, trang 12.
Xác định mối tương quan giữa
nhu cầu của khách hàng với các bộ
phận cấu tạo nên chiếc máy giặt là
một khâu quan trọng, trong giai
đoạn thiết kế sản phẩm. Tuy nhiên,
các kỹ sư vẫn cần thêm thông tin về
tỷ lệ phần trăm mà mỗi bộ phận
đóng góp cho một tính năng mà
khách hàng yêu cầu. Bảng 5 đánh
giá mức độ đóng góp của từng bộ
phận đáp ứng nhu cầu của khách
hàng. Với tính năng vận hành ổn
định, tiết kiệm, bộ phận động cơ có
tác dụng quan trọng nhất đóng góp
tới 50% giá trị thỏa mãn tính năng
mà người dùng mong muốn trong
khi máy bơm nước có quan hệ
tương quan trung bình tương
đương 30% giá trị. Tác dụng của
ống xả và trục quay có mối tương
quan lỏng hơn với tính năng này
nên mỗi bộ phận chỉ chiếm 10%
giá trị. Phân tích tương tự với các
bộ phận khác trong mối liên hệ với
các tính năng của máy giặt theo
nhu cầu của khách hàng, ta có cột
cuối cùng là tổng giá trị của từng
tính năng theo nhu cầu khách hàng
và dòng cuối cùng là giá trị của
từng bộ phận mang lại các tính
năng mong muốn. 
Đối chiếu mức chi phí dự kiến
ban đầu (Bảng 1) với kết hợp đánh
giá chức năng của từng bộ phận và
nhu cầu của khách hàng (Bảng 5),
công ty xác định được mức chênh
lệch chi phí và sử dụng làm căn cứ
điều chỉnh tăng giảm chi phí trong
quá trình thiết kế chế thử sản phẩm.
Các bộ phận có tỷ lệ chênh lệch
chi phí mục tiêu nhỏ hơn tỷ lệ chi
phí ước tính cần điều chỉnh giảm vì
chi phí ước tính đang lớn hơn mức
chi phí mục tiêu. Ngược lại, các bộ
phận có tỷ lệ chênh lệch chi phí
mục tiêu cao hơn chi phí ước tính
có thể nghiên cứu điều chỉnh tăng
chi phí để đầu tư thêm cho tính
năng được khách hàng coi trọng
(bảng 6). 
Như vậy, bằng cách ứng dụng
phương pháp chi phí mục tiêu vào
khâu thiết kế sản phẩm, DN có
những điều chỉnh chi phí hợp lý
cho từng bộ phận cấu thành nên sản
phẩm, đáp ứng tốt hơn nhu cầu của
khách hàng và gia tăng khả năng
cạnh tranh của DN. 
Tài liệu tham khảo
1. Atkinson, Kaplan, Matsumura &
Young (2012), Management Accounting:
Information for Decision-Making and
Strategy Execution, 6th edition, chapter 8
2. Kinney and Raiborn (2011), Cost Ac-
counting: Foundations and Evolutions, 8th
edition, chapter 18.
Bảng 5. Mức độ đóng góp của từng bộ phận cho mỗi tính năng theo nhu cầu của khách hàng
Bảng 6. So sánh chi phí ước tính và chi phí mục tiêu
Tạp chí Kế toán & Kiểm toán số tháng 3/2020 13
Nghiên cứu trao đổi