Bài giảng Kiểm toán căn bản - Chương 3: Kiểm toán hàng tồn kho và giá vốn hàng bán

TNKS 
 - Quan sát, phỏng vấn về: 
 + Sự phân chia trách nhiệm 
 + Quá trình lập, xét duyệt và lưu chuyển chứng từ 
 - Thử nghiệm nghiệp vụ mua hàng, xuất hàng 
 + Kiểm tra sự liên tục của chứng từ 
 + Kiểm tra sự xét duyệt 
 + Kiểm tra quá trình ghi chép lên sổ sách 
 + Kiểm tra sự xét duyệt thanh toán 
Bộ môn Kiểm toán 
7/2/2019 23 
2.3. THIẾT KẾ VÀ THỰC HIỆN TNKS 
 - Kiểm tra hệ thống kế toán chi phí: kiểm tra số lượng và đơn giá NVL trực 
tiếp, kiểm tra số giờ lao động trực tiếp và đơn giá tiền lương, kiểm tra việc 
tập hợp và phân bổ chi phí sxc. 
 - Kiểm tra tài liệu kiểm kê định kỳ (nếu có) 
 - Kiểm tra các tài liệu định mức (nếu có) 
 - Kiểm tra hệ thống sổ kế toán chi tiết: 
 + Sổ chi tiết đến chứng từ gốc => nghiệp vụ mua hàng thực tế phát sinh và 
ghi chép chính xác. 
 + Chứng từ gốc đến sổ chi tiết để đảm bảo tất cả các nghiệp vụ đã phát sinh 
được ghi nhận đầy đủ. 
Bộ môn Kiểm toán 
7/2/2019 24 
 Đánh giá lại rủi ro kiểm soát và thiết kế lại các thử nghiệm cơ bản: để nhận 
diện các điểm yếu và điểm mạnh của hệ thống kiểm soát nội bộ, nhằm 
điều chỉnh chương trình cho phù hợp. 
2.4. ĐÁNH GIÁ LẠI RRKS VÀ THIẾT KẾ TNCB 
RRKS thấp 
Giảm thiểu các thử 
nghiệm cơ bản 
RRKS cao 
Mở rộng các thử 
nghiệm cơ bản 
Bộ môn Kiểm toán 
7/2/2019 25 
3. Thử nghiệm cơ bản 
 3.1. Thủ tục chung 
 - Kiểm tra các nguyên tắc kế toán áp dụng nhất quán với năm trước 
và phù hợp với quy định của chuẩn mực và chế độ kế toán hiện 
hành. 
 - Lập bảng số liệu tổng hợp có so sánh với số dư cuối năm trước. 
Đối chiếu các số dư trên bảng số liệu tổng hợp với Bảng CĐPS và 
giấy tờ làm việc của kiểm toán năm trước (nếu có). 
Bộ môn Kiểm toán 
7/2/2019 26 
3. Thử nghiệm cơ bản 
 3.2. Thực hiện thủ tục phân tích 
• - So sánh số dư HTK (kể cả số dư dự phòng) và cơ cấu HTK năm nay so với 
năm trước, giải thích những biến động bất thường. 
• - So sánh tỷ trọng HTK với tổng tài sản ngắn hạn năm nay so với năm trước, 
đánh giá tính hợp lý của những biến động. 
• So sánh thời gian quay vòng của HTK với năm trước và kế hoạch, xác định 
nguyên nhân biến động và nhu cầu lập dự phòng (nếu có). 
• So sánh cơ cấu chi phí (nguyên vật liệu, nhân công, sản xuất chung) năm nay 
với năm trước, đánh giá tính hợp lý của các biến động. 
Bộ môn Kiểm toán 
7/2/2019 27 
3.3. Thử nghiệm chi tiết: 
- Tham gia chứng kiến kiểm kê hiện vật HTK cuối kỳ kế toán; 
- Kiểm tra đối chiếu số liệu chi tiết HTK; 
- Trường hợp chứng kiến kiểm kê HTK trước hoặcsau ngày kết thúc kỳ kế toán; 
- Đọc lướt Sổ Cái để xác định các nghiệp vụ bất thường; 
- Thủ tục kiểm toán số dư đầu kỳ; 
- Kiểm tra các nghiệp vụ mua hàng trong kỳ; 
- Kiểm tra tính giá xuất đối với Nguyên vật liệu; côngcụ dụng cụ, thành phẩm, 
hàng hóa, hàng gửi bán; 
3. Thử nghiệm cơ bản 
Bộ môn Kiểm toán 
7/2/2019 28 
3.3. Thử nghiệm chi tiết: 
- Kiểm tra việc xác định giá trị sản phẩm dở dang cuối kỳ: 
- Kiểm tra việc tính giá thành: 
- Kiểm tra số dư hàng gửi bán, hàng đang được nắm giữ bởi bên thứ 3, hàng mua 
đang đi đường; 
- Kiểm tra lập dự phòng giảm giá HTK: 
- Kiểm tra tính đúng kỳ: 
- Đối với các giao dịch mua hàng có gốc ngoại tệ ; 
- Đối với các giao dịch mua/bán HTK với bên liên quan; 
- Kiểm tra việc phân loại và trình bày các khoản HTK trên BCTC. 
3. Thử nghiệm cơ bản 
Bộ môn Kiểm toán 
7/2/2019 29 
 Tham gia chứng kiến kiểm kê hiện vật HTK cuối kỳ kế toán 
 - Xác định tất cả các kho (của DN hoặc đi thuê), hàng ký gửi..., 
định giá trị các kho và đánh giá rủi ro của từng kho để xác định nơi 
KTV sẽ tham gia chứng kiến kiểm kê. 
 - Tham gia kiểm kê hiện vật HTK theo Chương trình kiểm kê HTK. 
• - Đối với kho đi thuê: Gửi TXN đề nghị bên giữ kho xác nhận số 
lượng hàng gửi (nếu trọng yếu). 
3.3. Thử nghiệm chi tiết 
Bộ môn Kiểm toán 
7/2/2019 30 
 Kiểm tra đối chiếu số liệu chi tiết HTK 
 Thu thập Báo cáo NXT tất cả các loại HTK (hàng tháng và cả năm/kỳ): 
 - Đối chiếu số liệu với các tài liệu liên quan (Sổ Cái, sổ chi tiết, BCĐPS, BCTC). 
Giải thích chênh lệch (nếu có). 
• - Xem xét Báo cáo NXT hàng tháng, rà soát số dư HTK cuối năm để xác định 
những khoản mục bất thường (số dư lớn, số dư âm, biến động nhiều trong kỳ, 
hoặc tồn lâu ngày). Tiến hành thủ tục kiểm tra tương ứng. 
3.3. Thử nghiệm chi tiết 
Bộ môn Kiểm toán 
7/2/2019 31 
 Kiểm tra đối chiếu số liệu chi tiết HTK 
 Thu thập Bảng tổng hợp kết quả kiểm kê của đơn vị: 
 - Đảm bảo tất cả biên bản kiểm kê đã bao gồm trong Bảng tổng hợp 
này. 
 - Đối chiếu số liệu với các tài liệu liên quan (các phiếu đếm hàng của 
DN, tài liệu kết quả quan sát chứng kiến kiểm kê của KTV [D531-
D533], xác nhận của bên thứ ba (nếu có).). Giải thích chênh lệch 
(nếu có). 
 - Đối chiếu chọn mẫu số lượng thực tế từ Bảng tổng hợp kết quả kiểm 
kê với Báo cáo NXT và ngược lại. Đảm bảo DN đã đối chiếu và điều 
chỉnh số liệu kế toán theo số liệu kiểm kê thực tế. 
3.3. Thử nghiệm chi tiết 
Bộ môn Kiểm toán 
7/2/2019 32 
 Trƣờng hợp chứng kiến kiểm kê HTK trƣớc hoặc sau ngày 
kết thúc kỳ kế toán (1): 
 Tiến hành chọn mẫu kiểm tra các nghiệp vụ nhập/xuất kho phát 
sinh sau hoặc trước thời điểm kiểm kê, thực hiện đối chiếu 
xuôi/ngược đến số dư HTK thực tế trên sổ kế toán/thẻ kho tại 
ngày khóa sổ bằng cách điều chỉnh các nghiệp vụ nhập/xuất 
phát sinh tương ứng. Tìm hiểu nguyên nhân chênh lệch (nếu 
có). 
3.3. Thử nghiệm chi tiết 
Bộ môn Kiểm toán 
7/2/2019 33 
 Đọc lƣớt Sổ Cái để xác định các nghiệp vụ bất thƣờng (về 
nội dung, giá trị, tài khoản đối ứng...). Tìm hiểu nguyên nhân và 
thực hiện thủ tục kiểm tra tương ứng (nếu cần). 
3.3. Thử nghiệm chi tiết 
Bộ môn Kiểm toán 
Thủ tục kiểm toán số dƣ đầu kỳ (1): 
 - Thu thập Biên bản và hồ sơ kiểm kê HTK cuối năm trước của đơn vị. Xem 
xét và đánh giá tính tin cậy của KSNB của đơn vị đối với quá trình kiểm kê. 
 - Đối chiếu số lượng HTK cuối năm với Biên bản kiểm kê; 
 - Tìm hiểu và kiểm tra phương pháp tính giá HTK áp dụng cho năm tài chính 
trước; 
 - Kiểm tra tính đúng kì của HTK; 
 - Kiểm tra số dư dự phòng giảm giá HTK tại ngày đầu kỳ. 
7/2/2019 34 
 Kiểm tra các nghiệp vụ mua hàng trong kỳ: 
 Kiểm tra chọn mẫu các nghiệp vụ mua hàng nhập kho trong kỳ, 
đối chiếu nghiệp vụ ghi trên Sổ Cái với các chứng từ liên quan. 
 Kiểm tra tính giá xuất đối với Nguyên vật liệu, công cụ dụng 
cụ, thành phẩm, hàng hóa, hàng gửi bán: Kiểm tra chọn mẫu 
để đảm bảo DN thực hiện đúng và nhất quán phương pháp tính 
giá xuất kho đã lựa chọn. 
3.3. Thử nghiệm chi tiết 
Bộ môn Kiểm toán 
7/2/2019 35 
 Kiểm tra việc xác định giá trị sản phẩm dở dang cuối kỳ: 
 - So sánh tỷ lệ phần trăm hoàn thành ước tính dựa trên quan sát tại 
thời điểm kiểm kê với tỷ lệ được dùng để tính toán giá trị sản phẩm 
dở dang. Thu thập giải trình hợp lý cho các chênh lệch trọng yếu. 
 - Kiểm tra việc tính toán và phân bổ chi phí sản xuất cho sản phẩm 
dở dang cuối kỳ. 
3.3. Thử nghiệm chi tiết 
Bộ môn Kiểm toán 
7/2/2019 36 
• Kiểm tra việc tính giá thành: 
 + Đối chiếu số liệu trên Bảng tính giá thành với số lượng thành phẩm theo 
Báo cáo sản xuất và Bảng tổng hợp NXT trong kỳ. 
 + Kiểm tra và đánh giá tính hợp lý của việc tập hợp, phân bổ, tính giá thành 
phẩm nhập kho (so sánh biến động cơ cấu các bộ phận chi phí, so sánh với 
chi phí định mức, kiểm tra biến động tỷ lệ lợi nhuận gộp, .). 
 + Đối chiếu các chi phí trực tiếp (nguyên vật liệu, nhân công) đến các phần 
hành liên quan và chọn mẫu kiểm tra việc tập hợp chi phí trực tiếp vào 
thành phẩm. 
3.3. Thử nghiệm chi tiết 
Bộ môn Kiểm toán 
7/2/2019 37 
 Kiểm tra việc tính giá thành: 
 - Kiểm tra các chi phí ghi thẳng vào giá thành, không qua các tài khoản chi 
phí (nếu có). 
 - Phân tích và kiểm tra các chi phí sản xuất chung được tính trong HTK, 
đánh giá tính hợp lý của các phương pháp phân bổ và tỷ lệ phân bổ. 
 - Trường hợp DN hoạt động dưới mức công suất bình thường: Xem xét và 
ước tính chi phí chung cố định dưới mức công suất bình thường không 
được tính vào giá trị HTK. 
3.3. Thử nghiệm chi tiết 
Bộ môn Kiểm toán 
7/2/2019 38 
 Kiểm tra số dư hàng gửi bán, hàng đang được nắm giữ bởi 
bên thứ 3, hàng mua đang đi đường: Đối chiếu hoặc gửi thư 
xác nhận cho bên nhận gửi HTK (nếu cần) hoặc kiểm tra chứng 
từ vận chuyển, hợp đồng hoặc biên bản giao nhận hàng sau 
ngày kết thúc kỳ kế toán để đảm bảo tính hợp lý của việc ghi 
nhận. 
3.3. Thử nghiệm chi tiết 
Bộ môn Kiểm toán 
7/2/2019 39 
 Kiểm tra lập dự phòng giảm giá HTK: 
 - Tìm hiểu và đánh giá tính hợp lý của các phương pháp tính dự 
phòng áp dụng (nếu có). 
 - Soát xét các khoản mục HTK chậm luân chuyển,lỗi thời hoặc đã 
hư hỏng. 
 - Kiểm tra các khoản mục HTK có biến động lớn về chi phí hoặc 
về giá bán hoặc về công nghệ hoặc về nhu cầu của thị trường để 
xem xét khả năng phải trích lập dự phòng giảm giá. 
3.3. Thử nghiệm chi tiết 
Bộ môn Kiểm toán 
7/2/2019 40 
 Kiểm tra lập dự phòng giảm giá HTK: 
 - Phân tích lợi nhuận gộp để xem xét liệu có phát sinh HTK có 
giá thành cao hơn giá trị thuần có thể thực hiện để xác định nhu 
cầu lập dự phòng. - Kiểm tra sự kiện phát sinh sau ngày khóa sổ 
kế toán, có ảnh hưởng đến các nghiệp vụ trong năm và giá trị 
HTK. 
 - Đánh giá cách xử lý thuế đối với các khoản dự phòng giảm giá 
đã trích lập. 
3.3. Thử nghiệm chi tiết 
Bộ môn Kiểm toán 
7/2/2019 41 
 Kiểm tra tính đúng kỳ: Chọn mẫu các nghiệp vụ nhập/xuất kho 
trước và sau ngày kết thúc kỳ kế toán và kiểm tra đến chứng từ 
gốc để đảm bảo các nghiệp vụ được ghi chép đúng kỳ hạch toán 
(kết hợp với phần hành liên quan). 
 Đối với các giao dịch mua hàng có gốc ngoại tệ (1): Kiểm tra 
việc áp dụng tỷ giá quy đổi để ghi nhận HTK (kết hợp với phần 
hành liên quan). 
3.3. Thử nghiệm chi tiết 
Bộ môn Kiểm toán 
7/2/2019 42 
 Đối với các giao dịch mua/bán HTK với bên liên quan (1): 
Kiểm tra việc ghi chép, phê duyệt, giá áp dụng, lãi (lỗ) (kết hợp 
với phần hành liên quan). 
 Kiểm tra việc phân loại và trình bày các khoản HTK trên 
BCTC. 
3.3. Thử nghiệm chi tiết 
Bộ môn Kiểm toán 
7/2/2019 43 
KIỂM TOÁN GIÁ VỐN HÀNG BÁN 
 Mục tiêu kiểm toán 
Giá vốn hàng bán trong năm được ghi nhận đầy đủ, chính xác, 
đúng kỳ và được phân loại, trình bày phù hợp với khuôn khổ về lập 
và trình bày BCTC được áp dụng. 
Bộ môn Kiểm toán 
7/2/2019 44 
Thử nghiệm cơ bản 
 1. Thủ tục chung 
 - Kiểm tra các nguyên tắc kế toán áp dụng nhất quán với năm trước 
và phù hợp với quy định của chuẩn mực và chế độ kế toán hiện 
hành. 
 - Lập bảng số liệu tổng hợp có so sánh với số dư cuối năm trước. Đối 
chiếu các số dư trên bảng số liệu tổng hợp với Bảng CĐPS và giấy 
tờ làm việc của kiểm toán năm trước (nếu có). 
Bộ môn Kiểm toán 
7/2/2019 45 
 Thử nghiệm cơ bản 
 Thực hiện thủ tục phân tích 
 - So sánh giá vốn hàng bán (tổng hợp và chi tiết theo sản phẩm, dịch vụ, khu 
vực) năm nay với năm trước trên cơ sở kết hợp với doanh thu, tỷ lệ lãi gộp. 
Giải thích biến động bất thường.- So sánh tỷ trọng HTK với tổng tài sản ngắn 
hạn năm nay so với năm trước, đánh giá tính hợp lý của những biến động. 
 - So sánh thời gian quay vòng của HTK với năm trước và kế hoạch, xác định 
nguyên nhân biến động và nhu cầu lập dự phòng (nếu có).Đọc lướt Sổ Cái để 
xác định các nghiệp vụ bất thường (về nội dung, giá trị, tài khoản đối ứng...). 
Tìm hiểu nguyên nhân và thực hiện thủ tục kiểm tra tương ứng (nếu cần). 
 Bộ môn Kiểm toán 
7/2/2019 46 
 Thử nghiệm chi tiết: 
 - Thu thập Bảng tổng hợp chi phí XSKD theo yếu tố năm nay/năm 
trước. Đối chiếu số liệu với các tài liệu liên quan (Sổ Cái, sổ chi tiết, 
BCĐPS, BCTC) 
 - Đọc lướt Sổ Cái để xác định các nghiệp vụ bất thường (về nội 
dung, giá trị, tài khoản đối ứng...). Tìm hiểu nguyên nhân và thực 
hiện thủ tục kiểm tra tương ứng (nếu cần) 
 Thử nghiệm cơ bản 
Bộ môn Kiểm toán 
7/2/2019 47 
 3. Thử nghiệm chi tiết: 
 Các thủ tục kết hợp với phần kiểm toán HTK (D500) 
 + Đối chiếu giá vốn hàng bán với số ước tính dựa trên số phát sinh 
tương ứng trên các tài khoản HTK và chi phí sản xuất tập hợp 
trong năm, theo công thức: 
 Giá vốn hàng bán = SPDD đầu kỳ + Thành phẩm đầu kỳ + Hàng 
hóa đầu kỳ + Chi phí sản xuất (chi phí mua hàng hóa) phát sinh 
trong kỳ - SPDD cuối kỳ - Thành phẩm cuối kỳ - Hàng hóa cuối kỳ 
 Thử nghiệm cơ bản 
Bộ môn Kiểm toán 
7/2/2019 48 
 3. Thử nghiệm chi tiết: 
 - Các thủ tục kết hợp với phần kiểm toán HTK (D500) 
 + Đối chiếu giá vốn hàng bán (từng tháng, từng mặt hàng) đã ghi nhận 
giữa Sổ Cái với báo cáo NXT thành phẩm, hàng hóa. 
 + Kiểm tra cách tính giá xuất kho của các/một số mã HTK xuất bán trong 
kỳ. 
 - Kiểm tra tính phù hợp giữa doanh thu và giá vốn (kết hợp với phần kiểm 
toán doanh thu G100): Đối chiếu số lượng hàng bán giữa Báo cáo NXT 
và Báo cáo bán hàng; hoặc chọn mẫu các nghiệp vụ ghi nhận doanh thu 
để kiểm tra đến giá vốn tương ứng. 
 Thử nghiệm cơ bản 
Bộ môn Kiểm toán 
7/2/2019 49 
 3. Thử nghiệm chi tiết: 
 - Kiểm tra chi tiết các nghiệp vụ sau (nếu có): 
 + Các khoản điều chỉnh HTK theo kiểm kê thực tế; 
 + Điều chỉnh HTK do đánh giá lại dự phòng; 
 + Các khoản chi phí bán hàng, chi phí quản lý được phân bổ trực tiếp vào 
giá vốn hàng bán; 
 + Các khoản chi phí chung vượt định mức được hạch toán vào giá vốn hàng 
bán; 
 + Các khoản điều chỉnh giảm giá vốn. 
 - Kiểm tra phân loại và trình bày các khoản giá vốn hàng bán trên BCTC. 
 Thử nghiệm cơ bản 
Bộ môn Kiểm toán 
7/2/2019 50 
CÂU HỎI 
 Cho biết các thủ tục cần thực hiện để kiểm tra việc ước tính giá trị thuần có thể 
thực hiện của HTK? 
 Hãy nêu các chứng từ cần thiết để thực hiện thủ tục kiểm soát “đối chiếu hóa 
đơn mua hàng với các chứng từ liên quan”. 
 Đối với mỗi mục tiêu kiểm soát sau đây, hãy cho biết ít nhất 2 thủ tục kiểm soát 
giúp doanh nghiệp đạt được mục tiêu kiểm soát đó, đồng thời hãy đưa ra các 
thử nghiệm kiểm soát tương ứng: 
 - Các khoản mua hàng là có thật 
 - Các khoản mua hàng được ghi nhận đầy đủ 
Bộ môn Kiểm toán 
7/2/2019 51 
CÂU HỎI 
 Trong các doanh nghiệp thương mại và sản xuất, hàng tồn 
kho là một khoản mục trọng yếu trên Báo cáo tài chính và 
chứa đựng nhiều rủi ro. Hãy giải thích tại sao? 
 Nêu và cho ví dụ minh họa một thủ tục phân tích cơ bản 
(nêu rõ mục tiêu kiểm toán) mà KTV có thể áp dụng đối với 
hàng tồn kho? 
Bộ môn Kiểm toán 
7/2/2019 52 
BÀI TẬP 
 Dưới đây là những sai phạm trong kỳ kiểm toán mà KTV Vĩnh thu 
thập được khi tìm hiểu chu trình mua hàng, nợ phải trả và trả tiền 
của Công ty Phúc Yên: 
 a) Việc mua hàng thường ghi chép chậm trễ đến hàng tháng do bộ 
phận nhận hàng không chuyển các báo cáo nhận hàng cho bộ phận 
kế toán. Đến hạn trả tiền thì kế toán mới tìm báo cáo nhận hàng, ghi 
sổ nghiệp vụ mua hàng và trả tiền. 
 b) Nhân viên kế toán cố ý không ghi sổ các nghiệp vụ chi trả bằng 
séc từ ngày 25/12 có số tiền lớn, mục đích để số dư tiền trên sổ cái 
không bị âm. Những nghiệp vụ này được ghi sổ vào đầu niên độ 
sau. 
 Bộ môn Kiểm toán 
7/2/2019 53 
KẾT THÚC CHƢƠNG 3