Bài giảng Kế toán tài chính doanh nghiệp nâng cao - Chương: Nguyên tắc và phương pháp điều chỉnh các chỉ tiêu khi lập Báo cáo tài chính hợp nhất

 lợi ích của các CĐTS (20% x 250) 
Chæ tieâu 
Cty 
meï 
Cty 
con 
Ñieàu chænh 
BCÑKTHN 
Nôï 
Coù 
TS ngaén haïn 
Ñtö vaøo Cty C 
TS coâ ñònh 
Nôï phaûi traû 
Voán ñaàu tö CSH 
LN CPP 
- Tröôùc khi mua 
- Sau khi mua 
Lôïi ích cuûa CÑTS 
440 
560 
500 
1.500 
200 
1000 
300 
- 
- 
____- 
1.500 
400 
- 
550 
950 
0 
500 
450 
200 
250 
 __ 
950 
500 
200 
50 
560 
190 
840 
- 
1050 
1890 
200 
1000 
500 
_ 
 190 
1890 
2. Điều chỉnh đ ể xác đ ịnh lợi ích của cổ đ ông 	thiểu số (tr ư ờng hợp trả cổ tức) 
Chæ tieâu 
Cty M 
Cty C 
TS ngaén haïn 
Ñtö vaøo Cty C 
TS coâ ñònh 
Nôï phaûi traû 
Voán ñaàu tö CSH 
LN CPP 
- Tröôùc khi mua 
- Sau khi mua 
Lôïi ích cuûa CÑTS 
520 
560 
500 
1.580 
200 
1000 
380 
- 
- 
____- 
1.580 
300 
- 
550 
850 
0 
500 
350 
200 
150 
 __ 
850 
VD4:Ngày 1/1/N, cty M mua 80% số CP của cty C. Vào thời đ iểm này cty C có lợi nhuận giữ lại là 200 triệu đ ồng. Trong n ă m N, cty con tạo ra 1 khoản LNhuận thuần là 250 triệu, trong đ ó trả cổ tức 100tr 
Chæ tieâu 
Cty 
meï 
Cty 
con 
Ñieàu chænh 
BCÑKTHN 
Nôï 
Coù 
TS ngaén haïn 
Ñtö vaøo Cty C 
TS coâ ñònh 
Nôï phaûi traû 
Voán ñaàu tö CSH 
Lnhuaän chöa PP 
- Tröôùc khi mua 
- Sau khi mua 
Lôïi ích cuûa CÑTS 
520 
560 
500 
1.580 
200 
1000 
380 
- 
- 
____- 
1580 
300 
- 
550 
850 
0 
500 
350 
200 
150 
 __ 
850 
500 
200 
30 
560 
170 
820 
- 
1050 
1870 
200 
1000 
500 
_ 
 170 
1870 
Phần lợi ích của CĐTS trong sự biến đ ộng của tổng VCSH kể từ ngày HNKD đư ợc xác đ ịnh trên c ơ sở tỷ lệ góp VKD của CĐTS và tổng giá trị các khoản chênh lệch của các khoản mục thuộc VCSHnh ư : Chênh lệch do đ ánh giá lại TS, chênh lệch tỷ giá Bút toán đ iều chỉnh t ươ ng t ư 
3.Điều chỉnh số d ư các tài khoản phải thu, phải 	trả giữa các đơ n vị nội bộ 
VD5: Công ty M bán hàng cho công ty C trị giá 10 triệu đ ồng, ngày 31/12 khoản tiền này vẫn ch ư a đư ợc thanh toán 
Chæ tieâu 
(1) 
Cty meï 
(2) 
Cty con 
(3) 
Ñieàu chænh (4) 
BCÑKTHN 
(5) 
Nôï 
Coù 
TS ngaén haïn 
Phaûi thu töø cty C 
Ñaàu tö vaøo Cty C 
TS coâ ñònh 
Nôï phaûi traû 
Phaûi traû cty M 
Voán ñaàu tö CSH 
Lôïi nhuaän CPP 
490 
10 
400 
2000 
2900 
500 
200 
400 
2900 
200 
300 
500 
90 
10 
400 
0 
500 
10 
400 
10 
400 
690 
0 
2300 
2990 
590 
0 
200 
400 
2990 
3.Điều chỉnh số d ư các tài khoản phải thu, phải 	trả giữa các đơ n vị nội bộ 
VD6: T ươ ng tự nh ư VD4 nh ư ng cty C ch ư a thanh toán khoản cổ tức này nên cty M ghi nhận nh ư 1 khoản phải thu 
Chæ tieâu 
Cty M 
Cty C 
TS ngaén haïn 
Ñtö vaøo Cty C 
Phaûi thu cty C 
TS coâ ñònh 
Nôï phaûi traû 
Voán ñaàu tö CSH 
LN CPP 
- Tröôùc khi mua 
- Sau khi mua 
Lôïi ích cuûa CÑTS 
440 
560 
80 
500 
1.580 
200 
1000 
380 
- 
- 
____- 
1.580 
400 
- 
550 
950 
100 
500 
350 
200 
150 
 __ 
950 
VD6:Ngày 1/1/N, cty M mua 80% số CP của cty C. Vào thời đ iểm này cty C có lợi nhuận giữ lại là 200 triệu đ ồng. Trong n ă m N, cty con tạo ra 1 khoản LNhuận thuần là 250 triệu, 
Chæ tieâu 
Cty 
meï 
Cty 
con 
Ñieàu chænh 
BCÑKTHN 
Nôï 
Coù 
TS ngaén haïn 
Ñtö vaøo Cty C 
Phaûi thu cty C 
TS coâ ñònh 
Nôï phaûi traû 
Voán ñaàu tö CSH 
LN chöa PP 
- Tröôùc khi mua 
- Sau khi mua 
Lôïi ích cuûa CÑTS 
440 
560 
80 
500 
1.580 
200 
1000 
380 
- 
- 
____- 
1580 
400 
- 
550 
950 
100 
500 
350 
200 
150 
 __ 
950 
100 
500 
200 
30 
560 
80 
20 
170 
840 
- 
1050 
1890 
220 
1000 
500 
_ 
 170 
1890 
4. Điều chỉnh các khoản lãi (lỗ) ch ư a thực hiện 	từ các giao dịch nội bộ trong tập đ oàn 
Về nguyên tắc các khoản lại (lỗ) ch ư a thực hiện phát sinh từ các giao dịch nội bộ phải đư ợc loại trừ hoàn toàn. Các giao dịch bao gồm 
Đối với lãi ch ư a thực hiện trong các giao dịch về hàng tồn kho 
Đối với lãi ch ư a thực hiện trong các giao dịch về TSCĐ 
Điều chỉnh các khoản lỗ ch ư a thực hiện 
Chuyển nh ư ợng hàng tồn kho đ ể sử dung nh ư là TSCĐ trong tập đ oàn 
4.1 Điều chỉnh các khoản lãi ch ư a thực 	hiện từ các giao dịch hàng tồn kho 
VD7: Cty M sở hữu 80% số CP có quyền biểu quyết của cty C. Cty M bán hàng trị giá 40 triệu đ ồng v ơ i giá bán là 50 triệu cho cty con. Giả đ ịnh rằng một nửa số hàng này còn tồn kho vào ngày lập BCĐKTHN 
Chæ tieâu 
(1) 
Cty M 
(2) 
Cty C 
(3) 
Ñieàu chænh (4) 
BCÑKTHN 
(5) 
Nôï 
Coù 
TS ngaén haïn 
Haøng toàn kho 
Ñaàu tö vaøo Cty C 
TS coâ ñònh 
Nôï phaûi traû 
Voán ñaàu tö CSH 
LNhuaän CPP 
Coù ñoâng thieåu soá 
100 
0 
320 
580 
1000 
355 
600 
45 
___ 
1000 
175 
25 
300 
500 
100 
400 
0 
___ 
500 
400 
 5 
5 
320 
80 
275 
20 
880 
1175 
455 
600 
40 
80 
1175 
4.2 Đối với lãi ch ư a thực hiện của giao dịch về 	TSCĐ 
Tr ư ờng hợp này cần phân biệt: 
TSCĐ không trích khấu hao 
TSCĐ trích khấu hao 
Ngoài ra cần nhấn mạnh tính chất “ thuận chiều” hay “ ng ư ợc chiều” của các giao dịch trong nội bộ tập đ oàn vì nó có ảnh h ư ởng khác nhau đ ến lợi ích của cổ đ ông thiểu số. 
4.2.1 Đối với giao dịch về TSCĐ không khấu hao 
VD8: Cty M sở hữu 80% số CP có quyền biểu quyết của cty C vào ngày 1/1/N. Cty M mua 1 TSCĐ HH với giá 500 triệu, sau đ ó bán cty C với giá 700 triệu đ ồng. Giả sử cty C chỉ có 1 tài sản này 
Chæ tieâu 
Cty M 
Cty C 
TS ngaén haïn 
Ñtö vaøo Cty C 
TS coâ ñònh 
Nôï phaûi traû 
Voán ñaàu tö CSH 
LN CPP 
400 
400 
800 
1.600 
200 
1100 
300 
____ 
1.600 
170 
- 
700 
870 
370 
500 
 __ 
870 
Chæ tieâu 
Cty 
M 
Cty C 
Ñieàu chænh 
BCÑKTHN 
Nôï 
Coù 
Taøi saûn ngaén haïn 
Ñaàu tö vaøo Cty C 
Taøi saûn coâ ñònh 
Nôï phaûi traû 
Voán ñaàu tö CSH 
 Lôïi nhuaän CPP 
Lôïi ích cuûa CÑTS 
400 
400 
800 
____ 
1600 
200 
1100 
300 
 - 
1600 
170 
700 
____ 
870 
370 
500 
0 
 - 
870 
500 
200 
400 
200 
100 
570 
1300 
___ 
1870 
570 
1100 
100 
 100 
1870 
 Đối với giao dịch về TSCĐ không khấu hao 	 Tr ư ờng hợp chuyển nh ư ợng thuận chiều 
1. Bút toán đ iều chỉnh n ă m chuyển nh ư ợng 
	Nợ TK“LNCPP” 
	Có TK “TSCĐ” 
2. N ă m tiếp theo 
	Nợ TK “Đầu t ư vào cty con” 
	 Có TK “TSCĐ” 
lãi về chuyển nh ư ợng TSCĐ sẽ không xuất hiện 
giảm TSCĐ xuống theo giá trị còn lại trên sổ kế toán của cty me 
3. TSCĐ đư ợc bán ra ngoài 
a. Nợ TK“ Đầu t ư vào công ty con” 
	Có TK “LNCPP” 
b. Nợ TK “Đầu t ư vào cty con” 
	 Có TK “LNCPP” 
Đ/c ghi nhận lãi về chuyển nh ư ợng TSCĐ 
Ghi nhận lãi từ bán tài sản trong lãi hợp nhất 
 Đối với giao dịch về TSCĐ không khấu hao 	 Tr ư ờng hợp chuyển nh ư ợng thuận chiều (tt) 
1. Bút toán đ iều chỉnh n ă m chuyển nh ư ợng 
2. N ă m tiếp theo 
Nợ TK “ Đầu t ư vào công ty con” 
Nợ TK “ Lợi ích của cổ đ ông thiểu số” 
 Có TK “TSCĐ” 
Bút toán đ /chỉnh t ươ ng tự nh ư tr ư ờng hợp chuyển nh ư ợng thuận chiều. Tuy nhiên chỉ có 1 phần khoản lãi ch ư a thực hiện theo tỷ lệ của cty mẹ mới phải loại trừ. 
giảm TSCĐ xuống theo giá trị còn lại trên sổ kế toán của cty me cũng nh ư lợi ích của cổ đ ông thiểu sốá . 
 Đối với giao dịch về TSCĐ không khấu hao 	 Tr ư ờng hợp chuyển nh ư ợng ng ư ợc chiều 
. 
3. TSCĐ đư ợc bán ra ngoài 
a. Nợ TK“ Đầu t ư vào công ty con” 
	Có TK “LNCPP” 
b. Nợ TK “ Đầu t ư vào công ty con” 
 Nợ TK “ Lợi ích của cổ đ ông thiểu số” 
 Có TK “TSCĐ” 
Đ/c ghi nhận lãi về chuyển nh ư ợng mà nó đư ợc chia từ lợi nhuận của cty con 
Bút toán đ iều chỉnh đ ể xác đ ịnh lợi nhuận của công ty hợp nhất 
 Đối với giao dịch về TSCĐ không khấu hao 	 Tr ư ờng hợp chuyển nh ư ợng ng ư ợc chiều (tt) 
4.2.2 Đối với giao dịch về TSCĐ trích khấu hao 
VD9: Cty M sở hữu 80% số CP có quyền biểu quyết của cty C vào ngày 1/1/N. Cty M mua 1 TSCĐHH với giá 500 triệu, sau đ ó bán cty C với giá 700 triệu. Giả sử cty C chỉ có một tài sản này và tỷ lệ KH 10% 
Chæ tieâu 
Cty M 
Cty C 
TS ngaén haïn 
Ñtö vaøo Cty C 
TS coâ ñònh 
 + Nguyeân giaù 
 + Hao moøn 
Nôï phaûi traû 
Voán ñaàu tö CSH 
LN chöa PP 
400 
400 
800 
 - 
1.600 
200 
1100 
300 
1.600 
170 
- 
630 
700 
(70) 
800 
300 
500 
__ 
800 
Chæ tieâu 
Cty 
M 
Cty C 
Ñieàu chænh 
BCÑKTHN 
Nôï 
Coù 
Taøi saûn ngaén haïn 
Ñaàu tö vaøo Cty C 
Taøi saûn coâ ñònh 
 Nguyeân giaù 
 Hao moøn 
Nôï phaûi traû 
Voán ñaàu tö CSH 
Lôïi nhuaän CPP 
Lôïi ích cuûa CÑTS 
400 
400 
800 
____ 
1600 
200 
1100 
300 
 - 
1600 
170 
630 
700 
(70) 
800 
300 
500 
0 
 - 
800 
20(b) 
500 
200(a) 
400 
200(a) 
20(b) 
100 
570 
1250 
500 (50) 
1820 
500 
1100 
120 
 100 
1820 
 Đối với các giao dịch về TSCĐ trích khấu hao  	Tr ư ờng hợp chuyển nh ư ợng thuận chiều 
1. Bút toán đ iều chỉnh n ă m chuyển nh ư ợng 
a. Nợ TK“LNCPP” 
	Có TK “TSCĐ” 
b. Nợ TK “hao mòn” 
	 Có TK “LNCPP” 
lãi về chuyển nh ư ợng TSCĐ sẽ không xuất hiện 
Ghi nhận khoản lãi đ ã th ư c hiện cho khoản khấu hao TSCĐ chuyển nh ư ợng cty con đ ã trích trong n ă m 
2. Bút toán đ iều chỉnh n ă m tiếp theo 
	Nợ TK” Đầu t ư vào công ty con”. 
	Nợ TK “ Hao mòn TSCĐ”. 
	Có TK “TSCĐ”. 
Giảm TSCĐ xuống theo giá trị còn lại trên sổ kế toán của cty me 
 Đối với các giao dịch về TSCĐ trích khấu hao  	Tr ư ờng hợp chuyển nh ư ợng thuận chiều (tt) 
	 Cty mẹ phải đ iều chỉnh phần đư ợc chia từ lợi nhuận của công ty con ,theo: 
	 + Phần đư ợc chia từ bất cứ khoản lãi nào trên hàng bán. 
	+ Phần đư ợc chia từ bất cứ sự công nhận từng phần nào của lãi ch ư a thực hiện qua quá trình khấu hao TSCĐ đư ợc chuyển nh ư ợng. 
 Đối với các giao dịch về TSCĐ trích khấu hao  	Tr ư ờng hợp chuyển nh ư ợng ng ư ợc chiều 
1. Bút toán đ iều chỉnh n ă m chuyển nh ư ợng 
a. Nợ TK “Hao mòn TSCĐ”. 
	Có TK “LNCPP”. 
b. Nợ TK “LNCPP” 
	Có TK “TSCĐ” 
Loại trừ ảnh h ư ởng của lãi ch ư a thực hiện từ khấu hao. 
Loại trừ lãi ch ư a thực hiện và giảm TSCĐ xuống theo giá trị trên sổ kế toán ở công ty con. 
 Đối với các giao dịch về TSCĐ trích khấu hao  	Tr ư ờng hợp chuyển nh ư ợng ng ư ợc chiều (tt) 
1. Bút toán đ iều chỉnh n ă m chuyển nh ư ợng 
c. Nợ TK “LNCPP”. 
	Có TK “Đầu t ư vào Cty con”. 
d. Nợ TK “Vốn đ ầu t ư CSH” 
	Có TK “Đầu t ư vào cty con” 
	Có TK “Lợi ích của cô đ ông” 
Loại trừ lợi tức đ ầu t ư và đ iều chỉnh tài khoản đ ầu t ư . 
Loại trừ các TK đ ầu t ư ,ø vốn đ ầu t ư của CSH và xác đ ịnh lợi ích của cổ đ ông TS 
 Đối với các giao dịch về TSCĐ trích khấu hao  	Tr ư ờng hợp chuyển nh ư ợng ng ư ợc chiều (tt) 
2. Bút toán đ iều chỉnh n ă m tiếp theo 
a. Nợ TK”Hao mòn TSCĐ”. 
	Có TK”LNCPP”. 
b. Nợ TK”LNCPP”. 
	Có TK”Đầu t ư vào cty con” 
c. Nợ TK “Vốn đ ầu t ư của CSH”. 
 Có TK”Đầu t ư vào công ty con”. 
	 Có TK”Lợi ích của cổ đ ông” 
Loại trừ ảnh h ư ởng của lãi ch ư a thực hiện từ khấu hao. 
Loại trừ lợi tức đ ầu t ư và đ iều chỉnh TK đ ầu t ư . 
Loại trừ các TK đ ầu t ư ,ø vốn đ ầu t ư của CSH và xác đ ịnh lợi ích của cổ đ ông TS 
 Đối với các giao dịch về TSCĐ trích khấu hao  	Tr ư ờng hợp chuyển nh ư ợng ng ư ợc chiều 
4.3. Các khoản lỗ ch ư a thực hiện 
Về ph ươ ng pháp hợp nhất thì c ơ bản cũng giống nh ư ph ươ ng pháp loại trừ khoản lãi ch ư a thực hiện nh ư ng ng ư ợc lại. 
Điều chỉnh n ă m chuyển nh ư ợng 
a. Nợ TK “TSCĐ” 
	 Có TK “LNCPP” 
b. Nợ TK “LNCPP”. 
	 Có TK “Hao mòn TSCĐ”. 
Loại trừ khoản lỗ từ chuyển nh ư ợng 
T ă ng chi phí KH đ ể phản ánh KH theo giá cũ. 
4.3. Các khoản lỗ ch ư a thực hiện (tt) 
2. Bút toán đ iều chỉnh n ă m tiếp theo 
 Nợ TK “TSCĐ” 
 Nợ TK “LNCPP” 
 Có TK “Hao mòn TSCĐ”. 
 Có TK “Đầu t ư vào công ty con”. 
Trong các n ă m tiếp theo,lợi nhuận công ty mẹ đư ợc h ư ởng từ công ty con sẽ bị giảm. Lợi nhuận thuần hợp nhất cũng bị giảm 
4.4 Chuyển nh ư ợng hàng tồn kho đ ể sử dung làm 	TSCĐ trong tập đ oàn 
Điều chỉnh n ă m chuyển nh ư ợng 
a. Nợ TK “LNCPP”. 
	Có TK “TSCĐ”. 
 b. Nợ TK “Hao mòn TSCĐ” 
 	Có TK “LNCPP”. 
Loại trừ khoản lãi từ chuyển nh ư ợng 
loại trừ chi phí khấu hao trên lãi 
4.4 Chuyển nh ư ợng hàng tồn kho đ ể sử dung 	làm TSCĐ trong tập đ oàn (tt) 
Điều chỉnh n ă m thứ 2 
 	 Nợ TK “Đầu t ư vào cty con”. 
	Nợ TK “Hao mòn TSCĐ”. 
	Có TK “TSCĐ”. 
	Có TK “LNCPP” 
Bút toán này nhằm giảm giá TSCĐ xuống theo giá gốc; loại trừ ảnh h ư ởng của giao dịch liên cty từ CPKH và tạo nên sự t ươ ng quan giữa khoản đ ầu t ư của Cty mẹ và phần vốn của Cty mẹ trong VCSH của Cty con đ ầu n ă m. 
ĐIỀU CHỈNH BÁO CÁO KẾT QUẢ HOẠT 	ĐỘNG KINH DOANH HỢP NHẤT. 
Doanh thu, giá vốn hàng bán, lãi lỗ nội bộ tập đ oàn. 
Lãi lỗ nội bộ ch ư a thực hiện. 
Lợi ích của cổ đ ông thiểu số. 
Chênh lệch thanh lý CTY con 
Thuế TNDN 
1.a Đối với Doanh thu, giá vốn hàng bán 
Tr ư ờng hợp hàng tồn kho giao dịch trong nội bộ tập đ oàn đ ã đư ợc bán hết cho bên ngoài thì chỉ cần đ iều chình giảm doanh thu và giá vốn hàng bán 
Chæ tieâu 
Cty meï 
Cty con 
Ñieàu chænh 
BCTCHN 
Nôï 
Coù 
Doanh thu BH 
Giaù voán HB 
Lôïi nhuaän 
200 
150 
50 
250 
200 
50 
200(1) 
200(1) 
250 
150 
100 
Ví dụ 10: 
Tr ư ờng hợp hàng ch ư a đư ợc bán hết cho bên ngoài: 
(1) Đ/ chỉnh giảm doanh thu và giá vốn hàng bán 
 (2) Đ/ chỉnh giảm 1 khoản lãi (lỗ) ch ư a đư ợc thực hiện và đ iều chỉnh giảm hàng tồn kho 
Chæ tieâu 
Cty meï 
Cty con 
Ñieàu chænh 
BCTCHN 
Nôï 
Coù 
Doanh thu BH 
Haøng coù ñeå baùn 
Haøng toàn kho 
Giaù voán HB. 
Lôïi nhuaän goäp 
200 
150 
0 
150 
50 
125 
200 
100 
100 
25 
200(1) 
25(2) 
25(2) 
200(1) 
125 
150 
75 
75 
50 
1.a Đối với Doanh thu, giá vốn hàng bán (tt) 
VD11: T ươ ng tự VD10 nh ư ng cty con chỉ bán ½ số hàng 
1.b Đối với lãi ch ư a thực hiện 
Chæ tieâu 
Cty 
M 
Cty 
C 
Ñieàu chænh 
BCTCHN 
Nôï 
Coù 
DTBH 
GVHB 
Lôïi nhuaän goäp 
CPBH vaø QLDN 
LN thuaàn töø HÑKD 
Laõi (loã) khaùc 
Toång LN keá toaùn 
Thueá TN DN 
LN Sau thueá 
250 
175 
75 
25 
50 
50 
100 
150 
90 
60 
20 
40 
40 
50 
5 
5 
50 
400 
265 
135 
45 
90 
95 
VD12: Ngày 1/1/N công ty mẹ mua một TSCĐ với giá 100 triệu đ ồng và sau đ ó bán cho công ty con với giá 150 triệu đ ồng. Tỷ lệ khấu hao 10% n ă m. 
2. Điều chỉnh lợi ích của cổ đ ông thiểu số 
Bút toán đ iều chỉnh: 
Ghi giảm “lợi nhuận sau thuế TNDN” của công ty con 
Và ghi t ă ng “lợi ích của cổ đ ông thiểu số”. 
Lợi ích của cổ đ ông thiểu số trong lợi nhuận sau thuế TNDN đư ợc trình bày thành một chỉ tiêu riêng biệt trên BCKQHĐKDHN. 
Nếu Cty con có cổ phiếu ư u đ ãi và có cổ tức luỹ kế ch ư a thanh toán bị nắm giữ bởi các đ ối t ư ợng khác thì cty mẹ chỉ xác đ ịnh phần kết quả lãi lỗ của mình sau khi đ ã đ iều chỉnh cho số cổ tức ư u đ ãi luỹ kế ch ư a thanh toán của cty con 
Điều chỉnh đ ối với báo cáo l ư u chuyển 	tiền tệ hợp nhất 
Theo h ư ớng dẫn vas: 
Hợp nhất BCLCTT của cty mẹ và của các cty con theo từng khoản mục 
Thống nhât về ph ươ ng pháp lập (trực tiếp hay gián tiếp). 
Không thể hiện phần cổ đ ông thiểu số dù cho cty mẹ sở hữu ít h ơ n 100% số CPhiếu 
Điều chỉnh các giao dịch trong nội bộ tập đ oàn có liên quan đ ên các chỉ tiêu trên BCLCTT