Bài giảng Kế toán tài chính 3 - Chương 1: Báo cáo tài chính hợp nhất (Consolidation of Financial Statements)

i sản cố
định vô hình trên báo cáo tài chính hợp nhất
 Lợi thế thương mại không xác định thời gian sử
dụng hữu ích => Kiểm tra sự giảm giá trị của lợi thế
thương mại hàng năm (IAS 36 Impairment test).
 NOTE: Lợi thế thương mại ( GOODWILL) được
tính theo Full Value hay Partial Value
 Lợi thế thương mại khi bị giảm giá trị trước đó
(impairment loss) không được phục hồi giá trị
“impairment of goodwill is not reversed”.
1.3. PHƯƠNG PHÁP LẬP VÀ TRÌNH BÀY BÁO CÁO 
TÀI CHÍNH HỢP NHẤT
100
26
101
Carrying amount 
of an asset or cash 
– generating unit
Recoverable 
amount
IMPAIRMENT LOSS
FAIR VALUE – COSTS 
OF DISPOSAL
(NET SELLING PRICE)
VALUE IN USE
(PV of future cash flows 
expected to be derived from 
an asset or CGU)
HIGHER
Ví dụ 1.3.7b
Dựa trên ví dụ 1.3.5 a và b, nếu tổng giá trị lợi thế
thương mại bị giảm giá trị (impairment loss) là 20%
Biết rằng:
+ TH 1.3.5 a: Lợi ích của cổ đông không kiểm soát tính
theo tỷ lệ giá trị hợp lý tài sản thuần của công ty con
+ TH 1.3.5 b: Lợi ích của cổ đông không kiểm soát tính
theo tỷ lệ giá trị hợp lý tại thời điểm mua.
Yêu cầu: Lập bút toán điều chỉnh giảm giá trị lợi thế
thương mại cho báo cáo tài chính hợp nhất.
1.3. PHƯƠNG PHÁP LẬP VÀ TRÌNH BÀY BÁO CÁO 
TÀI CHÍNH HỢP NHẤT
102
Những giao dịch bán hàng trong nội bộ 
tập đoàn (Intra - group trading)
Những giao dịch trong tập đoàn giữa công ty mẹ 
và các công ty con làm tăng lợi nhuận chưa thực 
hiện (Unrealised profit-URP), do đó cần loại trừ 
ra khỏi Báo cáo tài chính hợp nhất.
Nợ phải thu và nợ phải trả giữa công ty mẹ và
công ty con phải được loại trừ khỏi Báo cáo tài
chính hợp nhất. Nếu tất cả các giao dịch đều được
thực hiện ở giá gốc (undertaken at cost), không có
lợi nhuận phát sinh ở các giao dịch nội bộ thì
không có vần đề phát sinh
1.3. PHƯƠNG PHÁP LẬP VÀ TRÌNH BÀY BÁO CÁO 
TÀI CHÍNH HỢP NHẤT
103

BÁN HÀNG TỒN KHO
Lưu ý khi loại trừ ảnh hưởng của giao dịch bán
hàng trong nội bộ Tập đoàn:
 Xác định lãi/lỗ chưa thực hiện trong giá trị hàng
tồn kho cuối kỳ.
 Loại trừ doanh thu, giá vốn hàng bán và lãi/lỗ
chưa thực hiện trong kỳ.
1.3. PHƯƠNG PHÁP LẬP VÀ TRÌNH BÀY BÁO CÁO 
TÀI CHÍNH HỢP NHẤT
104
27
Ví dụ 1.3.8a:
Ngày 15/12/N, công ty P bán cho công ty con S lô
hàng với giá 60 tỷ đồng. Lô hàng có giá vốn là 40 tỷ
đồng. Trong năm N, công ty con S đã bán toàn bộ lô
hàng ra ngoài với giá bán là 70 tỷ đồng.
Yêu cầu:
Tính lợi nhuận chưa thực hiện năm N và lập bút
toán loại trừ giao dịch nội bộ khi lập BCTCHN tại
ngày 31/12/N.
HTK đã bán hết ra ngoài nên LN
1.3. PHƯƠNG PHÁP LẬP VÀ TRÌNH BÀY BÁO CÁO 
TÀI CHÍNH HỢP NHẤT
105
Ví dụ 1.3.8b:
Ngày 15/12/N, công ty P bán cho công ty con S lô
hàng với giá 60 tỷ đồng. Lô hàng có giá vốn là 40 tỷ
đồng. Trong năm N, công ty con S chưa bán toàn
bộ lô hàng ra ngoài.
Yêu cầu:
Tính lợi nhuận chưa thực hiện năm N và lập bút
toán loại trừ giao dịch nội bộ khi lập BCTCHN tại
ngày 31/12/N.
HTK đã bán hết ra ngoài nên LN
1.3. PHƯƠNG PHÁP LẬP VÀ TRÌNH BÀY BÁO CÁO 
TÀI CHÍNH HỢP NHẤT
106
Ví dụ 1.3.9:
Ngày 15/12/N, công ty P bán cho công ty con S lô hàng
với giá 60 tỷ đồng. Lô hàng có giá vốn là 40 tỷ đồng.
Công ty S đã bán 40% lượng hàng tồn kho ra ngoài vào
ngày 20/12/N với giá 30 tỷ đồng, phần còn lại vẫn còn
tồn kho tại ngày 31/12/N. Biết rằng: Công ty P sở hữu
80% cổ phần công ty S.
Yêu cầu:
Tính lợi nhuận chưa thực hiện năm N và lập bút toán
loại trừ giao dịch nội bộ khi lập BCTCHN tại ngày
31/12/N. Bỏ qua thuế TNDN
1.3. PHƯƠNG PHÁP LẬP VÀ TRÌNH BÀY BÁO CÁO 
TÀI CHÍNH HỢP NHẤT
107
Ví dụ 1.3.10
Ngày 15/12/N, công ty S bán cho công ty mẹ P lô hàng
với giá 60 tỷ đồng. Lô hàng có giá vốn là 40 tỷ đồng.
Công ty P đã bán 40% lượng hàng tồn kho ra ngoài vào
ngày 20/12/N với giá 30 tỷ đồng, phần còn lại vẫn còn
tồn kho tại ngày 31/12/N. Biết rằng: Công ty P sở hữu
80% cổ phần công ty S
Yêu cầu:
Tính lợi nhuận chưa thực hiện năm N và lập bút toán
loại trừ giao dịch nội bộ khi lập BCTCHN tại ngày
31/12/N. Bỏ qua thuế TNDN
1.3. PHƯƠNG PHÁP LẬP VÀ TRÌNH BÀY BÁO CÁO 
TÀI CHÍNH HỢP NHẤT
108
28

 BÁN TÀI SẢN CỐ ĐỊNH (tham khảo)
Ví dụ 1.3.11
P Co sở hữu 60% của S Co, ngày 1/1/20X5 S Co bán
một máy sản xuất cho P Co có giá trị ghi sổ là $10,000
với giá $12,500. P Co và S Co đã ghi nhận nghiệp vụ
này. Số dư của Lợi nhuận giữ lại vào ngày này như sau:
- P Co: sau khi ghi nhận chi phí khấu hao 10% của máy
là $27,000
- S Co: bao gồm lợi nhuận bán máy sản xuất là $18,000
Yêu cầu: Tìm lợi nhuận giữ lại hợp nhất
1.3. PHƯƠNG PHÁP LẬP VÀ TRÌNH BÀY BÁO CÁO 
TÀI CHÍNH HỢP NHẤT
109
Ví dụ 1.3.12:
P Co mua 80% cổ phiếu của S Co tại 31/3/20X4, lợi nhuận giữ lại 
của S Co bằng $10,000. Bảng cân đối kế toán của P Co và Sco tại 
31/12/20X6 như sau:
$ $ $ $
Tài sản
Tài sản dài hạn
TSCĐ hữu hình 90,000 50,000
Đầu tư vào S Co ở giá phí 52,000
142,000
Tài sản ngắn hạn 36,000 30,000
Tổng tài sản 178,000 80,000
110
$ $ $ $
Nguồn vốn
Vốn chủ sở hữu
Vốn đầu tư CSH 100,000 40,000 
Thặng dư vốn cổ phần 15,000 2,000
Lợi nhuận giữ lại 50,000 22,000
165,000 64,000
Nợ ngắn hạn 13,000 16,000
Tổng tài sản 178,000 80,000
Trong năm X6, S Co bán hàng hóa cho P Co với giá bán $20,000, lợi nhuận của S
Co là 20% giá bán (margin of 20%). Cuối năm báo cáo, số hàng hóa này còn tồn
trong kho chưa bán ra ngoài là $12,000. Trong cùng ngày, P Co nợ S Co $8,000 và số
nợ này được bao gồm trong khoản mục Phải trả người bán trên báo cáo của P Co và
Phải thu khách hàng trên báo cáo của S Co.
Tại ngày mua, tài sản cố định hữu hình được đánh giá lại cao hơn giá trị sổ sách
là $5,000. S Co chưa ghi nhận giá trị đánh giá lại trên sổ sách. Biết rằng, TSCĐ hữu
hình này có thời gian sử dụng ước tính còn lại là 5 năm.
Lợi thế thương mại bị giảm giá trị $ 1,500
Lợi ích cổ đông không kiểm soát được đánh giá ở giá trị hợp lý là $14,000 tại ngày
mua. (fair value in value of NCI)
Yêu cầu: Lập báo cáo tài chính hợp nhất cho P Co tại 31/12/20X6 112
Bảng cân đối kế toán hợp nhất Cty P tại ngày 31/12/20X6
P Co S Co Tập đoàn
Tài sản
Tài sản dài hạn
Tài sản cố định hữu hình 90,000 50,000
Đầu tư vào S Co 52,000 -
Lợi thế thương mại
Tài sản ngắn hạn 36,000 30,000
Tổng Tài Sản 178,000 80,000
Nguồn vốn
Vốn đầu tư chủ sở hữu 100,000 40,000
Thặng dư vốn cổ phần 15,000 2,000
Lợi nhuận giữ lại 50,000 22,000
Lợi ích cổ đông không kiểm soát
Phải trả người bán 13,000 16,000
Tổng nguồn vốn 178,000 80,000
HỢP NHẤT BẢNG CÂN ĐỐI KẾ TOÁN
29
HỢP NHẤT BÁO CÁO KẾT QUẢ KINH DOANH 
(CONSOLIDATED STATEMENT OF PROFIT OR LOSS 
AND OTHER COMPREHENSIVE INCOME)
Nguyên tắc kế toán khi hợp nhất BCKQKD
• Hợp công doanh thu và chi phí của công ty mẹ và
công ty con theo hàng ngang
• Cổ tức công ty mẹ được chia từ công ty con được
loại trừ khi hợp nhất BCKQKD
• Lợi ích của cổ đông không kiểm soát chỉ được
điều chỉnh tại một dòng cuối cùng tại mục phân bổ
lợi nhuận trên BCKQKDHN
Nguyên tắc kế toán khi hợp nhất BCKQKD
• NCI = lợi nhuận tạo ra trong kỳ tại công ty con
được phân bổ theo tỷ lệ sở hữu của cổ đông
không kiểm soát
• Sự suy giảm giá trị lợi thế thương mại được ghi
nhận là chi phí trên BCKQKDHN
• Doanh thu nội bộ và giá vốn hàng bán phải được
loại trừ
HỢP NHẤT BÁO CÁO KẾT QUẢ KINH DOANH 
(CONSOLIDATED STATEMENT OF PROFIT OR LOSS 
AND OTHER COMPREHENSIVE INCOME)
Ví dụ 1.3.13a. 
P Co mua 75% cổ phiếu S Co ngày 1/1/2016.
Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh của mỗi
công ty vào ngày 31/12/2016 như sau:
115
HỢP NHẤT BÁO CÁO KẾT QUẢ KINH DOANH 
(CONSOLIDATED STATEMENT OF PROFIT OR LOSS 
AND OTHER COMPREHENSIVE INCOME)
Yêu cầu: Lập báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh 
hợp nhất ngày 31/12/2016
Báo cáo kết quả kinh doanh P Co, S Co tại ngày
31/12/20X6
P Co S Co
$000 $000
Doanh thu bán hàng 82,000 43,000
Giá vốn hàng bán 45,000 23,000
Lợi nhuận gộp 37,000 20,000
Chi phí quản lý 19,000 9,000
Lợi nhuận trước thuế 18,000 11,000
Chi phí thuế TNDN 3,600 2,200
Lợi nhuận sau thuế 14,400 8,800
116
30
117
HỢP NHẤT BÁO CÁO KẾT QUẢ KINH DOANH
Báo cáo kết quả kinh doanh hợp nhất P Co tại ngày
31/12/20X6
P Co S Co Tập đoàn
$ 000 $ 000 $ 000
Doanh thu bán hàng 82,000 43,000
Giá vốn hàng bán 45,000 23,000
Lợi nhuận gộp 37,000 20,000
Chi phí quản lý 19,000 9,000
Lợi nhuận trước thuế 18,000 11,000
Chi phí thuế TNDN 3,600 2,200
Lợi nhuận sau thuế 14,400 8,800
Phân bổ LNST:
+ P Co
+ NCI
Ví dụ 1.3.13b. 
P Co mua 75% cổ phiếu S Co ngày 1/8/2015.
Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh của mỗi
công ty vào ngày 31/12/2016 như sau:
118
HỢP NHẤT BÁO CÁO KẾT QUẢ KINH DOANH 
(CONSOLIDATED STATEMENT OF PROFIT OR LOSS 
AND OTHER COMPREHENSIVE INCOME)
Yêu cầu: Lập báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh 
hợp nhất ngày 31/12/20X6
Báo cáo kết quả kinh doanh P Co, S Co tại ngày
31/12/20X6
P Co S Co
$000 $000
Doanh thu bán hàng 82,000 43,000
Giá vốn hàng bán 45,000 23,000
Lợi nhuận gộp 37,000 20,000
Chi phí quản lý 19,000 9,000
Lợi nhuận trước thuế 18,000 11,000
Chi phí thuế TNDN 3,600 2,200
Lợi nhuận sau thuế 14,400 8,800
119
Ví dụ 1.3.13c.
P Co mua 75% cổ phiếu SCo ngày 1/4/2016.
Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh của mỗi
công ty ngày 31/12/2016 như sau:
120
HỢP NHẤT BÁO CÁO KẾT QUẢ KINH DOANH 
(CONSOLIDATED STATEMENT OF PROFIT OR LOSS 
AND OTHER COMPREHENSIVE INCOME)
31
Yêu cầu: Lập báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh 
hợp nhất ngày 31/12/2016
Báo cáo kết quả kinh doanh P Co, S Co tại ngày
31/12/2016
P Co S Co
$000 $000
Doanh thu bán hàng 82,000 43,000
Giá vốn hàng bán 45,000 23,000
Lợi nhuận gộp 37,000 20,000
Chi phí quản lý 19,000 9,000
Lợi nhuận trước thuế 18,000 11,000
Chi phí thuế TNDN 3,600 2,200
Lợi nhuận sau thuế 14,400 8,800
121 122
HỢP NHẤT BÁO CÁO KẾT QUẢ KINH DOANH
Báo cáo kết quả kinh doanh hợp nhất P Co tại ngày
31/12/20X6
P Co S Co S Co (9/12) Tập đoàn
$000 $000 $000 $000
Doanh thu bán hàng 82,000 43,000 32,250
Giá vốn hàng bán 45,000 23,000 17,250
Lợi nhuận gộp 37,000 20,000 15,000
Chi phí quản lý 19,000 9,000 6,750
Lợi nhuận trước thuế 18,000 11,000 8,250
Chi phí thuế TNDN 3,600 2,200 1,650
Lợi nhuận sau thuế 14,400 8,800 6,600
Phân bổ LNST:
+ P Co
+ NCI
INTRA - GROUP TRADING
Ví dụ 1.3.14
Dựa trên ví dụ 1.3.13a
S Co ghi nhận bán $5,000 hàng hóa cho P Co
suốt năm 2016, lô hàng hóa này có giá vốn
hàng bán là $3,000. Một nữa lô hàng vẫn còn
giữ trong kho của P Co vào ngày 31/12/2016.
Yêu cầu: Lập báo cáo kết quả hoạt động kinh
doanh hợp nhất ngày 31/12/2016
123
HỢP NHẤT BÁO CÁO KẾT QUẢ KINH DOANH 
(CONSOLIDATED STATEMENT OF PROFIT OR LOSS 
AND OTHER COMPREHENSIVE INCOME)
Ví dụ 1.3.15a. 
P Co đầu tư cổ phiếu phổ thông của S Co tại
ngày 1/1/2016.
Yêu cầu: Lập báo cáo kết quả hoạt động kinh
doanh hợp nhất ngày 31/12/2016
Biết rằng:
Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh của mỗi
công ty ngày 31/12/2016 như sau:
124
HỢP NHẤT BÁO CÁO KẾT QUẢ KINH DOANH 
(CONSOLIDATED STATEMENT OF PROFIT OR LOSS 
AND OTHER COMPREHENSIVE INCOME)
32
125
Báo cáo kết quả kinh doanh
Cty P Co, S Co tại 31/12/2016 P Co S Co
$000 $000
Doanh thu bán hàng 160,000 108,000
Giá vốn hàng bán 95,000 54,000
Lợi nhuận gộp 65,000 54,000
Chi phí quản lý DN 19,000 9,000
Doanh thu tài chính 21,000 11,000
Lợi nhuận trước thuế 67,000 56,000
Thuế thu nhập DN 3,600 2,200
Lợi nhuận sau thuế 63,400 53,800
Other comprehensive income (i) 4,000 1,200
Total comprehensive income 67,400 55,000
• Trong năm 2016 (từ ngày 1/4/2016) , S Co bán $50,000 hàng
hóa cho P Co. Hàng hóa được bán ở lợi nhuận bằng 30% giá
bán (profit margin of 30%). Cuối năm 2016, P Co vẫn giữ
60% lô hàng này trong kho.
• Vào ngày mua, giá trị hợp lý TSCĐ Hữu hình của S Co tăng
thêm $30,000 so với giá trị sổ sách. Tài sản cố định này có
thời gian sử dụng hữu ích còn lại là 10 năm.
• Ngày 31/12/2016, lợi thế thương mại bị giảm giá trị
(impairment loss of goodwill) là $2,500
• S Co chia cổ tức là $20,000 P Co
Yêu cầu: Lập báo cáo kết quả kinh doanh hợp nhất ngày
31/12/2016
a. P Co mua 100% S Co
b. P Co mua 80% S Co. Công ty có chính sách sử dụng giá trị
hợp lý của NCI tại ngày mua ( According to Pco’s pollicy, the
value of NCI is evaluated at fair value at the acquisition date)
Chú ý: (i) OCI của S Co phát sinh ngày 31/12/2016 do đánh
giá lại TSCĐ hữu hình theo giá trị hợp lý. (Revaluation of
PPE at fair value)
126
127
Báo cáo kết quả kinh doanh
hợp nhất tại ngày 31/12/2016
P Co S Co Tập đoàn
$000 $000 $000
Doanh thu bán hàng 160,000 108,000
Giá vốn hàng bán 95,000 54,000
Lợi nhuận gộp 65,000 54,000
Chi phí quản lý DN 19,000 9,000
Doanh thu tài chính 21,000 11,000
Lợi nhuận trước thuế 67,000 56,000
Thuế thu nhập DN 3,600 2,200
Lợi nhuận sau thuế 63,400 53,800
Other comprehensive income (i) 4,000 1,200
Total comprehensive income 67,400 55,000
Ví dụ 1.3.15b
P Co đầu tư cổ phiếu phổ thông của S Co tại
ngày 1/4/2016.
Yêu cầu: Lập báo cáo kết quả hoạt động kinh
doanh hợp nhất ngày 31/12/2016
Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh của mỗi
công ty ngày 31/12/2016 như sau:
128
HỢP NHẤT BÁO CÁO KẾT QUẢ KINH DOANH 
(CONSOLIDATED STATEMENT OF PROFIT OR LOSS 
AND OTHER COMPREHENSIVE INCOME)
33
129
Báo cáo kết quả kinh doanh
Cty P Co, S Co tại 31/12/2016 P Co S Co
$000 $000
Doanh thu bán hàng 160,000 108,000
Giá vốn hàng bán 95,000 54,000
Lợi nhuận gộp 65,000 54,000
Chi phí quản lý DN 19,000 9,000
Doanh thu tài chính 21,000 11,000
Lợi nhuận trước thuế 67,000 56,000
Thuế thu nhập DN 3,600 2,200
Lợi nhuận sau thuế 63,400 53,800
Other comprehensive income (i) 4,000 1,200
Total comprehensive income 67,400 55,000
• Trong năm 2016 (từ ngày 1/4/2016) , S Co bán $50,000 hàng
hóa cho P Co. Hàng hóa được bán ở lợi nhuận bằng 30% giá
bán (profit margin of 30%). Cuối năm 2016, P Co vẫn giữ
60% lô hàng này trong kho.
• Vào ngày mua, giá trị hợp lý TSCĐ Hữu hình của S Co tăng
thêm $30,000 so với giá trị sổ sách. Tài sản cố định này có
thời gian sử dụng hữu ích còn lại là 10 năm.
• Ngày 31/12/2016, lợi thế thương mại bị giảm giá trị
(impairment loss of goodwill) là $2,500
• S Co chia cổ tức là $20,000 P Co
Yêu cầu: Lập báo cáo kết quả kinh doanh hợp nhất ngày
31/12/2016
a. P Co mua 100% S Co
b. P Co mua 80% S Co. Công ty có chính sách sử dụng giá trị
hợp lý của NCI tại ngày mua ( According to Pco’s pollicy, the
value of NCI is evaluated at fair value at the acquisition date)
Chú ý: (i) OCI của S Co phát sinh ngày 31/12/2016 do đánh
giá lại TSCĐ hữu hình theo giá trị hợp lý. (Revaluation of
PPE at fair value)
130
CONSOLIDATED STATEMENT OF PROFIT OR LOSS AND OTHER 
COMPREHENSIVE INCOME FOR THE YEAR ENDED 
31/12/2016
131
P Co S Co S Co (9/12) Tập đoàn
$ 000 $ 000 $ 000 $ 000
Doanh thu bán hàng 160,000 108,000
Giá vốn hàng bán 95,000 54,000
Lợi nhuận gộp 65,000 54,000
Chi phí quản lý DN 19,000 9,000
Doanh thu tài chính 21,000 11,000
Lợi nhuận trước thuế 67,000 56,000
Thuế thu nhập DN 3,600 2,200
Lợi nhuận sau thuế 63,400 53,800
Other comprehensive 
income (i) 4,000 1,200
Total comprehensive 
income 67,400 55,000